2.1.1  Ennakonpidätyksen laskentaperusteiden ja verokorttien voimaantulo

Ennakkoperintälain (1118/1996) 3 §:n 1 momentin mukaan ennakonpidätyksen määrän on vastattava mahdollisimman tarkoin verovelvollisen ennakonpidätyksen alaisesta tulosta verovuoden veroasteikkolain ja muiden verovuoden veroperusteiden mukaan maksettavaa verojen ja maksujen yhteismäärää. Saman pykälän 2 momentin mukaan, jos ennakonkannossa veroa ei vähäisyytensä vuoksi määrätä maksettavaksi, se voidaan kuitenkin ottaa huomioon verovelvollisen ennakonpidätyksessä. 

Ennakonpidätys voidaan ennakkoperintälain 4 §:n 1 momentin mukaan kuitenkin toimittaa verovuoden alusta lukien enintään maaliskuun loppuun Verohallinnon määräämin muutoksin edelliseksi vuodeksi vahvistettujen veroperusteiden mukaan, jos Verohallinto välttämättömistä syistä niin määrää. Sääntely on ollut tarpeen, koska ennakonpidätysprosentteja ei ole aiemmin voitu laskea ja toimittaa suorituksen maksajille ja verovelvollisille verovuoden veroperusteiden vahvistumisen ja verovuoden alun välisessä ajassa siten että ennakonpidätys olisi voitu toimittaa verovuoden veroperusteiden mukaisesti jo verovuoden alusta alkaen. Edellisen verovuoden ennakonpidätysperusteiden soveltamisen vaikutus otetaan nykyisin kaavamaisesti huomioon verovuoden ennakkoperinnän laskentaperusteita määrättäessä. 

Ennakkoperintälain 6 §:n 1 momentissa säädetyn valtuuden nojalla Verohallinto määrää ennakonpidätyksen ja ennakkoverojen tarkemmat laskentaperusteet sen mukaan kuin lain 3 ja 4 §:ssä säädetään siltä osin kuin niistä ei säädetä ennakkoperintälaissa, muualla lainsäädännössä tai asetuksessa. 

Verohallinto määrää ennakonpidätyksen ja ennakkoverojen laskentaperusteet vuosittain annettavilla Verohallinnon päätöksillä. Verohallinnon päätös ennakonpidätysprosenttien laskentaperusteista palkkatuloa varten ja ennakonkannossa määrättävän ennakkoveron laskentaperusteista vuodelle 2024: ; : ; : https://www.vero.fi/syventavat-vero-ohjeet/paatokset/47363/verohallinnon-p%C3%A4%C3%A4t%C3%B6s-ennakonpid%C3%A4tysprosenttien-laskentaperusteista-palkkatuloa-varten-ja-ennakonkannossa-m%C3%A4%C3%A4r%C3%A4tt%C3%A4v%C3%A4n-ennakkoveron-laskentaperusteista-vuodelle-2024/ Verohallinto on vakiintuneen käytännön mukaisesti määrännyt kalenterivuodelle määrätyt ennakonpidätyksen laskentaperusteet sovellettavaksi 1. helmikuuta ja sen jälkeen maksettuihin suorituksiin.  

Verohallinto on antanut vuosittain ennakkoperintälain nojalla myös päätöksen kalenterivuonna sovellettavien ennakonpidätysperusteiden voimaantulosta. Verohallinnon päätös vuonna 2024 sovellettavien ennakonpidätysperusteiden voimaantulosta (980/2023) Päätöstä sovelletaan ennakkoperintälain 13 §:ssä tarkoitettuun palkkaan ja lain 25 §:ssä tarkoitettuun työ- ja käyttökorvaukseen, jos suorituksen saajaa ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin sekä eläkkeeseen, etuuteen ja muuhun ennakonpidätyksen alaiseen suoritukseen, jonka ennakonpidätyksen määrästä ei ole säädetty asetuksella. Vakiintuneen käytännön mukaisesti Verohallinto on määrännyt tammikuussa maksettavasta suorituksesta yleisesti verovelvolliselta toimitettavan ennakonpidätyksen toimitettavaksi lähtökohtaisesti edellisen vuoden päättyessä voimassa olleiden ennakonpidätysprosenttien mukaisesti siten, että verokortin tulorajaa sovellettaessa ei oteta huomioon edellisenä vuonna maksettuja suorituksia ja ennakonpidätyksiä. Jos verovelvollisella kuitenkin on ollut tammikuussa voimassa oleva kyseiselle vuodelle määrätty muutosverokortti, on ennakonpidätys määrätty toimitettavaksi sen mukaisesti.  

Rajoitetusti verovelvolliselta ennakonpidätys on määrätty toimitettavaksi lähtökohtaisesti suorituksen maksuvuoden ennakonpidätysperusteiden mukaisesti. Rajoitetusti verovelvolliselle tammikuussa maksettuun eläkkeeseen on kuitenkin voitu soveltaa edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia, kuten yleisesti verovelvollisten verotuksessa. 

Verohallinto on päätöksellään vakiintuneesti määrännyt myös siitä, että laskettaessa ennakonpidätyksen määrää 1. helmikuuta tai sen jälkeen voimaan tulleen verokortin mukaisesti, ei tammikuussa maksettuja suorituksia eikä niistä toimitettuja ennakonpidätyksiä oteta huomioon. 

Verohallinto laskee vuosittain ennakkoperinnän peruslaskennan massamenettelyssä ennakonpidätysprosentit, jotka merkitään verovelvollisten peruslaskennan verokortteihin (jäljempänä perusverokortti ), sekä ennakkoverot. Perusverokorttien ja ennakkoverojen muodostaminen verovuodelle aloitetaan, kun kunnat ja seurakunnat ovat verovuotta edeltäneen vuoden marraskuun 17. päivään mennessä ilmoittaneet Verohallinnolle verovuonna sovellettavat tuloveroprosentit, eduskunnan valtiovarainvaliokunta on antanut mietinnön tulevan vuoden tuloverotuksen perusteita koskevaan hallituksen esitykseen ja muut tuloverotuksen perusteet, kuten sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun ja päivärahamaksun maksuprosentit sekä työeläke- ja työttömyysvakuutusmaksujen määrät tulevalle vuodelle ovat varmistuneet.  

Vuodelle 2024 muodostettiin ennakkoperinnän peruslaskennassa yhteensä noin 4,9 miljoonalle verovelvolliselle noin 6,3 miljoonaa perusverokorttia ja 340 000 ennakkoveroa. Ennakkoperinnän peruslaskennan päätökset, perusverokortit ja ennakkoverot muodostettiin vaiheittain 26.11.2023–11.12.2023 välisenä aikana. Vuoden 2024 peruslaskennan perusverokortti- ja ennakkoverotiedot ja niitä koskevat päätökset olivat verovelvollisten saatavilla sähköisessä OmaVero-palvelussa niiden muodostamista seuraavana päivänä. Tiedot ja päätökset olivat siten saatavilla kaikilla verovelvollisilla viimeistään 12.12.2023. Verovelvollisen oli mahdollista hakea ennakonpidätysprosentin tai ennakkoveron muuttamista ja saada muutoslaskennassa laskettu muutosverokorttiin merkitty ennakonpidätysprosentti heti sen jälkeen, kun hänen ennakkoperinnän peruslaskennan päätöksensä oli muodostettu. 

Perusverokorttien ja muutosverokorttien tiedoksiantoon sovelletaan verotusmenettelystä annetun lain 26 c §:n (1558/1995) 1 momenttia, jonka mukaan verotuspäätös, päätös oikaisuvaatimukseen ja muu asiakirja on toimitettava tiedoksi verovelvolliselle. Saman pykälän 3 momentin mukaan Verohallinnon tai verotuksen oikaisulautakunnan päätös, jonka tiedoksisaannista alkaa kulua muutoksenhakuaika, sekä muut Verohallinnon asiakirjat voidaan antaa tiedoksi hallintolain (434/2003) 59 §:ssä tarkoitettuna tavallisena tiedoksiantona. Hallintolain 59 §:n 1 momentin mukaan tavallinen tiedoksianto toimitetaan postitse kirjeellä vastaanottajalle. Saman pykälän 2 momentin mukaan vastaanottajan katsotaan saaneen asiasta tiedon seitsemäntenä päivänä kirjeen lähettämisestä, jollei muuta näytetä. Asian katsotaan tulleen viranomaisen tietoon kuitenkin kirjeen saapumispäivänä. 

Verotusmenettelystä annetun lain 26 c §:n 4 momentissa säädetään lisäksi Verohallinnon mahdollisuudesta antaa päätöksiä ja muita asiakirjoja tiedoksi ainoastaan sähköisessä menettelyssä. Säännöksen mukaan Verohallinto voi antaa saman pykälän 1 ja 3 momentissa tarkoitetut päätökset ja muut asiakirjat tiedoksi Verohallinnon sähköisessä asiointipalvelussa, jos verovelvollinen on antanut siihen suostumuksen. Verovelvolliselle tai tämän valtuuttamalle lähetetään tiedoksiannosta tieto verovelvollisen tai tämän valtuuttaman ilmoittamaan sähköiseen osoitteeseen. 

Marraskuussa 2023 noin 1,1 miljoonaa henkilöä oli ottanut käyttöön Suomi.fi-viestit palvelun ja viranomaispäätösten sähköisen tiedoksiannon. Heille vuoden 2024 ennakkoperinnän peruslaskennan päätökset, perusverokortit ja ennakkoverotiedot annettiin tiedoksi vain sähköisesti OmaVero-palvelussa. OmaVero-palvelun lisäksi postitse päätöksiä toimitettiin noin 3,8 miljoonalle verovelvolliselle, jotka eivät vielä olleet ottaneet käyttöön sähköistä tiedoksiantoa. Postitse toimitetut ennakkoperinnän peruslaskennan päätökset, perusverokortit ja ennakkoverotiedot tulostettiin ja toimitettiin verovelvollisille vaiheittain sitä mukaa, kun päätöksiä muodostettiin. Postitse toimitetut ennakkoperinnän peruslaskennan päätökset, perusverokortit ja ennakkoverotiedot toimitettiin verovelvollisille 22.12.2023 mennessä. 

Muutosverokortteja ja ennakkoveroja koskevia muutoksia tehdään vuosittain noin 2,4 miljoonaa kappaletta. Pelkästään 1. tammikuuta voimaan tulevia muutosverokortteja tehdään verovelvollisten aloitteesta vuosittain noin 300 000 kappaletta. 

Ennakkoperintälain 10 §:n 1 momentin mukaan Verohallinto voi verovelvollista kuulematta merkitä ennakonpidätyksen määrän prosentteina suorituksen saajan verokorttiin tai siirtää tiedon suoraan ennakonpidätyksen toimittamiseen velvolliselle. Ennakkoperintäasetuksen (1124/1996) 2 §:n mukaan verokortti on esitettävä työnantajalle tai muulle ennakonpidätysvelvolliselle tulon maksajalle hyvissä ajoin ennen suorituksen maksua. Verokorttia ei kuitenkaan ole tarpeen esittää suorituksen maksajalle, jos maksaja on saanut verokorttiin merkityt ennakonpidätystiedot ennakkoperintälaissa tarkoitetulla tavalla Verohallinnolta. 

Verohallinto siirtää valtaosan suorituksen saajien verokorttitiedoista suoraan suoritusten maksajille, jolloin verovelvollisten ei itse tarvitse toimittaa verokorttia suorituksen maksajalle. Verohallinto siirtää verovelvollisten ajantasaisia veroprosenttitietoja suoritusten maksajille sähköisen rajapinnan kautta, perusverokorttien veroprosenttitietoja suorasiirtona ja muutosverokorttitietoja eläkkeiden ja etuuksien maksajille sähköisessä välityspalvelussa. Rajapinnan kautta suorituksen maksajan on mahdollista noutaa kulloinkin voimassa olevat ajantasaiset verokorttitiedot. Menettelyssä on mahdollista hakea perusverokorttien tietojen lisäksi myös muutosverokorttitietoja verovuoden aikana. Suorasiirtomenettelyssä Verohallinto toimittaa seuraavan vuoden perusverokorttien tiedot suorituksen maksajalle kertatoimituksena joulukuussa. Muutosverokorttien sähköisessä välityksessä siirretään eläkkeiden ja etuuksien muutosverokorttitietoja etuuksien ja eläkkeiden maksajille. Muutosverokortteja toimitetaan edelleen maksajille myös postitse. 

Verohallinto on vuodesta 2021 mahdollistanut verokorttitietojen siirtämisen suorituksen maksajille rajapinnan kautta ja on vaiheittain siirtymässä verokorttitietojen toimittamisessa suoritusten maksajille yksinomaan rajapintapalvelun käyttöön. Verokorttitietojen siirtämisen rajapinnan kautta oli vuoden 2023 loppuun mennessä ottanut käyttöön jo noin 195 000 suorituksen maksajaa. Rajapinta on käytössä myös pientyönantajille suunnatussa Palkka.fi-palvelussa, jota käyttävät erityisesti pienet yritykset ja kotitaloustyönantajat. Rajapinnan kautta on haettu vuoden 2023 loppuun mennessä noin 2,2 miljoonan suorituksen saajan verokorttitietoja vuodelle 2023, mikä on merkittävästi edellisvuotta enemmän. Verohallinnon keväällä 2023 tekemän sidosryhmäkyselyn mukaan monet sellaiset yritykset, jotka eivät vielä hyödynnä verokorttitietojen rajapintaa, suunnittelevat rajapinnan ottamista käyttöön. Myös eläkkeiden ja etuuksien maksajat voivat hakea eläkkeiden ja etuuksien ajantasaiset verokorttitiedot sähköisen rajapinnan kautta. 

Verovuoden 2023 perusverokorttien suorasiirtomenettelyssä Verohallinto toimitti 2,2 miljoonan perusverokortin tiedot palkanmaksajille ja 6,3 miljoonan perusverokortin tiedot eläkkeiden ja etuuksien maksajille. 

Ennakkoperintäasetuksen 3 §:ssä säädetään ennakonpidätyksen toimittamisesta ilman verokorttia. Pykälän mukaan ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin suuruisena, jos suorituksen saaja ei esitä suorituksen maksajalle verokorttia eikä maksaja saa 2 §:ssä tarkoitetulla tavalla ennakonpidätyksen toimittamista varten tarvittavia tietoja eikä ennakonpidätystä toimitettaessa ole sovellettava tässä asetuksessa tai Verohallinnon ennakonpidätyksen määrästä antamassa päätöksessä tarkoitettuja muita ennakonpidätysprosentteja. 

Ennakkoperintäasetuksen 4 §:ssä puolestaan säädetään ennakonpidätyksen toimittamistavasta. Pykälän 1 momentin mukaan ennakonpidätys on toimitettava verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin ja lisäprosentin mukaan tai verokorttiin merkityn muun asianomaista tuloa koskevan ennakonpidätysprosentin mukaan. Pykälän 2 momentissa säädetään tulorajan vaikutuksesta ennakonpidätyksen toimittamisessa. Jos verokorttiin on merkitty tuloraja, ennakonpidätys toimitetaan verokorttiin merkityn ennakonpidätys- ja lisäprosentin mukaan. Ennakonpidätys lasketaan ennakonpidätyksen alaisesta tulosta ennakonpidätysprosentin mukaan verokorttiin merkittyyn tulorajaan asti ja tulorajan ylittävästä tulon osasta lisäprosentin mukaan. Maksajan on otettava tulorajassa huomioon maksettavan tulon lisäksi kaikki verokortin voimassaoloaikana maksamansa suoritukset, joihin verokorttia on käytetty. 

2.1.2  Muutoksenhaku pidätysprosenttia koskeviin päätöksiin

Ennakkoperintälain 18 §:ssä säädetään ennakonpidätysprosentin uudelleen määräämisestä. Pykälän 1 momentin mukaan Verohallinto voi määrätä verovelvollisen ennakonpidätysprosentin uudelleen joko viran puolesta verovelvollista kuulematta tai verovelvollisen vaatimuksesta, jos on ilmeistä, että pidätysprosentti ei vastaa verovuodelta maksettavaksi määrättävien verojen ja maksujen yhteenlaskettua määrää. Saman pykälän 3 momentin mukaan ennakonpidätysprosentin uudelleen määräämistä koskevan päätöksen eli muutosverokorttipäätöksen perusteluina Verohallinto ilmoittaa verovelvolliselle ennakonpidätysprosentin ja antaa selvityksen laskentaperusteista. Siltä osin kuin verovelvollisen vaatimusta ei ole hyväksytty, verovelvolliselle on hänen vaatimuksestaan annettava muutoksenhakukelpoinen päätös. Tällöin annettava päätös perustellaan hallintolaissa edellytetyllä tavalla. 

Ennakkoperintälain 10 §:ssä tarkoitetulla tavalla määrättyyn ennakonpidätysprosenttiin eli perusverokorttiin haetaan muutosta vaatimalla pidätysprosentin määräämistä uudelleen ennakkoperintälain 18 §:ssä säädetyllä tavalla. Ennakkoperintälain 48 §:n 2 momentin mukaan verovelvollinen saa hakea muutosta mainitun lain verovelvollista koskevaan päätökseen siten kuin verotusmenettelystä annetussa laissa säädetään. Verotusmenettelystä annetun lain 65 a §:n 6 momentin 1 kohdan mukaan verovelvollinen saa hakea muutosta ennakkoperintälain 18 §:ssä tarkoitettuun ennakonpidätyksen uudelleen määräämistä ja 24 §:ssä tarkoitettuun ennakon muuttamista koskevaan muutoksenhakukelpoiseen päätökseen. Verotusmenettelystä annetun lain 65 a §:n 8 momentin mukaan muutosta haetaan verotuksen oikaisulautakunnalta kirjallisella oikaisuvaatimuksella. Oikaisuvaatimus on tehtävä 60 päivän kuluessa siitä, kun muutoksenhakija on saanut tiedon Verohallinnon päätöksestä. 

Verohallinto ei kuitenkaan ennakkoperinnän vastaavuutta koskevan sääntelyn johdosta voi käytännössä määrätä ennakonpidätysprosentteja uudelleen viran puolesta verovelvollista kuulematta, vaikka ennakkoperintälain 18 §:n 1 momentin sanamuoto tämän periaatteessa mahdollistaisi. Ennakonpidätysprosentin muuttaminen viran puolesta verovelvollista kuulematta voi tulla kysymykseen ainoastaan sellaisessa poikkeuksellisessa tilanteessa, jossa Verohallinnon ennakonpidätysprosentin laskentaperusteissa olisi ollut esimerkiksi laajaa verovelvollisjoukkoa koskeva virhe, jonka Verohallinto korjaisi laskemalla uudet verokortit.  

Verovelvolliset hakevat vuosittain noin 2,4 miljoonaa kertaa muutosta Verohallinnon määräämään ennakonpidätysprosenttiin hakemalla pidätysprosentin määräämistä uudelleen. Muutosverokortin hakemista ei ole rajoitettu ja sitä voi hakea tarvittaessa useamman kerran verovuodessa. Ennakonpidätysprosentin uudelleen määräämistä koskevasta päätöksestä puolestaan on pyydetty vuosittain alle sata ennakkoperintälain 18 §:n 3 momentissa tarkoitettua muutoksenhakukelpoista päätöstä. Näistä muutoksenhakukelpoisista päätöksistä valtaosasta on myös tehty oikaisuvaatimus verotuksen oikaisulautakunnalle, mutta näidenkin määrä jää vuositasolla alle sadan. Muutoksenhaku muutosverokortista verotuksen oikaisulautakunnalle on siten erittäin harvinaista verrattuna muutosverokortin pyytämiseen. 

2.1.3  Ennakonkannon alaiset tulot ennakonpidätyksen laskentaperusteissa

Ennakkoperintälain 2 §:n mukaan ennakkoperintä toimitetaan lähtökohtaisesti ennakonpidätyksenä. Jos ennakkoperintälaissa säädetään tai Verohallinto sen nojalla määrää, ennakkoperintä toimitetaan ennakonkantona. Ennakkoperintälain nojalla Verohallinto voi määrätä, että yhteensä enintään 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot voidaan ottaa huomioon ennakonpidätyksen perusteiden laskennassa, jolloin niistä maksettavaa veroa peritään verovelvollisen ennakonpidätyksen alaisista tuloista toimitettavana ennakonpidätyksenä. Jos verovelvollisen ennakonkannon alaiset tulot ylittävät 7 000 euroa, määrätään ennakkoperinnän peruslaskennassa ennakkoperinnän toimittamiseksi ennakkovero. 

Verohallinnon päätöksissä ennakonpidätysprosenttien laskentaperusteista palkka- ja eläketuloja varten ja ennakonkannossa määrättävän ennakkoveron laskentaperusteista määrätään muun ohessa enintään 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen huomioimisesta ennakonpidätysprosenttien laskennassa. Lähtökohtaisesti tällaiset tulot otetaan huomioon ennakonpidätyksen laskennassa eikä niistä määrätä ennakkoveroa. Ennakonkannon alaisia tuloja ei päätöksen mukaan kuitenkaan oteta huomioon ennakonpidätysprosentin laskennassa, jos ennakonpidätys- ja lisäprosentti lasketaan 10 000 tai 15 000 euron oletuspalkkatulolle tai merityötulolle taikka jos verovelvollisen ainoa ansiotulo on Suomesta ulkomaille maksettava eläke, josta määrätään pelkästään sairaanhoitomaksu Suomeen. Ennakonkannon alaisia tuloja ei huomioida ennakonpidätyksen laskennassa myöskään silloin, jos ennakonpidätysprosentti nousisi suuremmaksi kuin suurin mahdollinen ennakonpidätysprosentti (60,0). Enintään 7 000 euron suuruisia ennakonkannon alaisia tuloja ei huomioida verovelvollisen ennakonpidätysprosentin laskennassa myöskään silloin, jos verovelvollinen on vaatinut ennakkoperinnän toimittamista näistä tuloista ennakonkantona. 

Vuoden 2023 ennakkoperinnän peruslaskennassa enintään 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot, kuten esimerkiksi vuokratulot tai ulkomailta saadut eläketulot, sisällytettiin noin 356 000 verovelvollisen ennakonpidätysten laskentaperusteisiin eikä niistä määrätty ennakkoveroa. Vuoden 2023 ennakkoperinnässä noin 39 000 verovelvollisella, jolla perusverokortin ennakonpidätysprosentin laskennassa ei ollut huomioitu ennakonkannon alaisia tuloja, oli 15.12.2023 mennessä tehdyllä muutosverokortilla huomioitu ennakonkannon alaiset tulot ennakonpidätysprosentin laskennassa. Näistä noin 13 000 verovelvollisella ennakonkannon alaisten tulojen yhteismäärä oli yli 7 000 euroa. 

2.2.1  Ennakonpidätyksen laskentaperusteiden ja verokorttien voimaantulo

Käytäntö perusverokorttien soveltamisesta vasta 1. helmikuuta alkaen on muodostunut aikana, jolloin verokortit annettiin kaikille verovelvollisille tiedoksi postitse ja suorituksen saajat toimittivat verokortit nykyistä useammin itse suorituksen maksajille. Postitettavien perusverokorttien ja ennakkoverotietojen suuresta määrästä johtuen viimeiset kirjeet saatiin tällöin toimitettua verovelvollisille vasta tammikuun puolivälissä. Sähköisen tiedoksiannon yleistymisen myötä postitettavien ennakkoperinnän peruslaskennan päätösten määrä on vähentynyt. Myös päätösten muodostamisen, tulostuksen ja postituksen menettelyt ovat tehostuneet ja nykyisin ennakkoperinnän peruslaskennan päätökset saadaan toimitettua verovelvollisille jo ennen vuodenvaihdetta. Myös ne verovelvolliset, jotka saavat ennakkoperinnän päätökset tiedoksi postitse, voivat tarkastella päätöstä sähköisessä OmaVero-palvelussa ja hakea muutosverokorttia jo ennen varsinaisen päätösasiakirjan saapumista postitse. 

Verohallinnon verokortteja koskevan vuosina 2022 ja 2023 toteutetun asiakasymmärrysselvityksen perusteella monien verovelvollisten on vaikea ymmärtää nykyistä perusverokorttien voimaantuloajankohtaa ja sen vaikutuksia tammikuussa maksettavien suoritusten ennakonpidätykseen. Monille verovelvollisille on epäselvää, millä ennakonpidätysprosentilla tammikuun palkasta toimitetaan ennakonpidätys. Niin ikään verovelvollisten on vaikea ymmärtää, että perusverokortin tuloraja on laskettu vain helmi-joulukuun tuloille ja että tämän vuoksi verokortin tuloraja on verovelvollisen arvioimaa vuosituloa pienempi. 

Verovelvolliset hakevat vuosittain huomattavan määrän muutosverokortteja joulu-tammikuussa heti perusverokorttien valmistumisen jälkeen. Pelkästään 1. tammikuuta voimaan tulevia muutosverokortteja tehdään vuosittain noin 300 000 kappaletta. Muutosverokorttien hakemisesta heti perusverokorttien jälkeen aiheutuu verovelvolliselle vaivaa ja voimakas lyhyelle ajanjaksolle kohdistuva kysyntä kuormittaa Verohallinnon palveluja. 

Verohallinnon puhelinpalveluun vuosittain soitettavista verokorttipuheluista noin yksi kolmasosa soitetaan joulu-tammikuussa, mikä ruuhkauttaa puhelinpalvelua. Verokorttiasioinnin vuodenvaihteen ruuhka vaikuttaa myös Verohallinnon muuhun toimintaan kuten esimerkiksi oikaisuvaatimusten käsittelyyn ja hidastaa muuta toimintaa. Verokorttimuutokseen johtaneiden puheluiden lisäksi Verohallintoon soitetaan joulu-tammikuussa lisäksi noin 10 000 muuta verokortteja koskevaa puhelua enemmän tavanomaiseen määrään nähden. Näiden yhteydenottojen arvioidaan pääasiassa johtuvan verokortin tulorajaa ja voimaantuloa sekä tammikuussa sovellettavaa verokorttia koskevasta epätietoisuudesta. Verovelvolliset kohdistavat tammikuussa sovellettavaa verokorttia ja verokortin tulorajaa koskevia kysymyksiä myös suorituksen maksajille, mikä aiheuttaa hallinnollista taakkaa myös suorituksen maksajille. 

Osa tammikuun alussa voimaan tulevan muutosverokortin tarpeesta voitaisiin poistaa soveltamalla perusverokortteja jo vuoden alusta alkaen. Näin on esimerkiksi silloin, kun edellisen vuoden lopussa verovelvollisella on ollut voimassa muutosverokortti, jossa ennakonpidätysprosentti on vuosituloihin nähden poikkeuksellisen suuri tai pieni. Välttääkseen ennakonpidätyksen toimittamisen edellisen vuoden lopussa voimassa olleella poikkeuksellisen suurella tai pienellä ennakonpidätysprosentilla verovelvollisen on haettava tammikuussa voimaan tuleva muutosverokortti. Verovelvollinen voi myös vaatia ennakkoperintälain 17 §:ssä säädetyllä tavalla suorituksen maksajaa toimittamaan ennakonpidätyksen ennakonpidätysprosenttia suuremmalla prosentilla, jos edellisen verovuoden lopussa voimassa ollut ennakonpidätysprosentti on poikkeuksellisen pieni. 

Esimerkiksi vuoden 2022 lopussa noin 190 000 verovelvollisella oli voimassa muutosverokortin ennakonpidätysprosentti, joka oli yli 10 prosenttiyksikköä suurempi kuin vuodelta 2022 toimitetussa lopullisessa verotuksessa määrättyjen verojen ja maksujen mukainen veroprosentti. Näistä verovelvollisista noin 135 000 ei ollut hakenut tammikuun alussa voimaan tullutta muutosverokorttia verovuodelle 2023 ja heidän ennakonpidätyksensä tuli toimittaa tammikuussa edellisen vuoden päättyessä voimassa olleen ennakonpidätysprosentin mukaan. Vastaavasti noin 60 000 verovelvollisella oli vastaavana ajankohtana voimassa muutosverokortin ennakonpidätysprosentti, joka oli yli 10 prosenttiyksikköä pienempi kuin vuodelta 2022 toimitetussa lopullisessa verotuksessa määrättyjen verojen ja maksujen mukainen veroprosentti. Näistä verovelvollisista noin 45 000 ei ollut hakenut tammikuun alussa voimaan tullutta muutosverokorttia verovuodelle 2023 ja heidän ennakonpidätyksensä tuli toimittaa tammikuussa edellisen vuoden päättyessä voimassa olleen ennakonpidätysprosentin mukaan. Noin 73 prosentilla niistä verovelvollisista, joilla oli verovuoden 2022 päättyessä voimassa poikkeuksellisen suuri tai pieni ennakonpidätysprosentti, tammikuussa 2023 toimitettava ennakonpidätys tuli siten toimittaa mainitun poikkeuksellisen suuren tai pienen ennakonpidätysprosentin mukaisesti, mikä heikensi ennakkoperinnän vastaavuuden toteutumista näiden verovelvollisten vuoden 2023 ennakkoperinnässä. 

Mikäli perusverokortit tulisivat voimaan jo vuoden alusta alkaen, ei verovelvollisen tarvitsisi tästä syystä hakea muutosverokorttia tai ilmoittaa suorituksen maksajalle ennakonpidätyksen toimittamisesta verokorttiin merkittyä ennakonpidätysprosenttia suurempana. Ennakonpidätys toimitettaisiin tällöin maksuvuodelle määrätyn ennakonpidätysprosentin mukaan myös niillä verovelvollisilla, jotka eivät edellisen vuoden päättyessä voimassa olleesta poikkeuksellisen suuresta tai pienestä veroprosentista huolimatta hae alkavalle verovuodelle tammikuussa voimaan tulevaa muutosverokorttia. 

2.2.2  Ennakonkannon alaiset tulot ennakonpidätyksen laskentaperusteissa

Nykyinen sääntely mahdollistaa vain enintään 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen huomioimisen ennakkoperinnän peruslaskennassa muodostettavan verovuoden perusverokortin laskennassa. Veron määrä enimmäismäärän suuruisista tuloista 30 prosentin verokannalla on 2 100 euroa. Ennakonkannon alaisten tulojen enimmäismäärää ei ole muutettu vuodesta 2005 alkaen sovelletun säännöksen voimassaoloaikana. Enimmäismäärällä on ollut tarkoitus ilmentää vähäistä tulon määrää, joka on luontevaa ottaa huomioon ennakonpidätystä toimitettaessa. HE 57/2004vp s.11 

Muutosverokortin veroprosentin laskennassa voidaan jo nykyisin verovelvollisen vaatimuksesta ottaa huomioon myös yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot. Jos verovelvollinen esittää muutosverokorttia hakiessa asiaa koskevan vaatimuksen ja Verohallinnon päätöksessä säädetyt edellytykset ennakonkannon alaisten tulojen huomioimiseksi ennakonpidätysprosentin laskennassa täyttyvät, Verohallinto poistaa mahdolliset ennakonkannon alaisten tulojen perusteella määrätyt ennakkoverot ja huomioi tulot muutosverokortin ennakonpidätysprosentin laskennassa. Verovelvollisen edeltävän vuoden ennakkoperinnässä noudatettua menettelyä yli 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen huomioimisesta ennakonpidätysperusteissa ei kuitenkaan voida nykyisen sääntelyn puitteissa huomioida seuraavan vuoden ennakkoperinnän peruslaskennassa, vaan verovelvollisen on myös seuraavana vuonna haettava muutosverokorttia, mikäli hän edelleen haluaa yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot sisällytettäväksi ennakonpidätysprosentin laskentaan. 

4.1.1  Ennakonpidätyksen laskentaperusteiden ja verokorttien voimaantulo

Ennakkoperintälakia ehdotetaan muutettavaksi siten, että ennakonpidätysperusteet tulisivat voimaan vuoden alusta alkaen ja ennakonpidätys toimittaisiin lähtökohtaisesti suorituksen maksuvuodelle määrätyn ennakonpidätysprosentin mukaisesti. 

Verohallinto voisi kuitenkin välttämättömistä syistä määrätä ennakonpidätykset toimitettavaksi vuoden alusta lukien enintään maaliskuun loppuun edellisen vuoden päättyessä voimassa olleiden ennakonpidätysprosenttien mukaisesti, kuten nykyisin. Määräyksen antaminen olisi välttämätöntä esimerkiksi silloin, jos verokorttien muodostaminen viivästyisi merkittävästi tietojärjestelmähäiriön tai verovuoden veroperusteiden vahvistumisen viivästymisen vuoksi. 

Verohallinnon keväällä 2023 tekemän verokorttien voimaantulon varhentamista koskevan sidosryhmäkyselyn perustella suoritusten maksajien edellytykset ottaa käyttöön verovuoden perusverokortit vuoden alusta lukien ovat pääsääntöisesti hyvät. Joillakin suorituksen maksajilla voi kuitenkin olla haasteita soveltaa verovuoden perusverokorttia vuoden alusta alkaen. Haasteita voi olla erityisesti niillä suorituksen maksajilla, jotka maksavat suorituksia heti tammikuun alussa ja jotka eivät vielä ole ottaneet käyttöön sähköistä rajapintaa veroprosenttitietojen noutamiseen eivätkä saa veroprosenttitietoja Verohallinnolta myöskään suorasiirtona. Jos ennakonpidätyksen toimittamiseen ei voisi soveltaa edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia silloinkaan, kun suorituksen maksajalla ei ole tammikuussa maksettavaa suoritusta maksaessaan tietoa suorituksen saajan verovuonna sovellettavasta ennakonpidätysprosentista, tulisi suorituksen maksajan toimittaa ennakonpidätys esimerkiksi tammikuussa maksettavasta palkasta 60 prosentin mukaan. Tämän vuoksi ennakkoperintälakiin on tarpeen lisätä säännös edellisen vuoden päättyessä voimassa olleen ennakonpidätysprosentin soveltamisesta tammikuussa maksettaviin suorituksiin kaavamaisen ennakonpidätysprosentin sijaan. 

Jos tammikuussa maksettavaan suoritukseen sovellettaisiin edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia, tulisi tammikuussa maksettu suoritus kuitenkin nykyisestä poiketen ottaa huomioon 1. tammikuuta voimaan tulleen verokortin tulorajan tarkastelussa maksettuna suorituksena, kun sitä sovelletaan myöhemmin maksettaviin suorituksiin. Tammikuussa toimitettua ennakonpidätystä ei kuitenkaan tarvitsisi oikaista vastaamaan 1. tammikuuta voimaan tulleen verokortin ennakonpidätysprosenttia, kun samalle suorituksen saajalle maksetaan suorituksia tammikuun jälkeen. 

Ehdotettujen muutosten myötä Verohallinto laskisi verovelvollisten perusverokortit koko kalenterivuonna kertyväksi arvioidulle tulolle ja niitä sovellettaisiin kunakin vuonna vuoden alusta alkaen. Verohallinto siirtäisi perusverokorttien tiedot suorituksen maksajille ja suorituksen maksaja voisi soveltaa perusverokortin mukaista ennakonpidätysprosenttia vuoden alusta alkaen, vaikka verovelvollinen ei vielä olisi saanut niitä tiedoksi. 

Mikäli suorituksen maksaja ei saisi suorituksen saajan verokorttitietoja Verohallinnolta sähköisen rajapinnan kautta tai suorasiirtona eikä siksi voisi soveltaa Verohallinnolta saatua perusverokorttia tammikuussa maksettuihin suorituksiin, verovelvollinen voisi toimittaa verokortin itse suorituksen maksajalle jo tammikuussa maksettavaa suoritusta varten, kuten nykyisin. 

Perusverokorttien voimaantulo 1. tammikuuta alkaen ja tulorajan määräytyminen koko kalenterivuodelta odotettavissa olevien tulojen mukaisesti selkeyttäisi ennakonpidätyksen perusteita ja parantaisi verokorttien ymmärrettävyyttä. Muutos helpottaisi verovelvollisen verokortin tulorajan täyttymisen seuraamista ja muutosverokorttitarpeen arviointia verovuoden aikana. Verokorttien ymmärrettävyyden parantuminen vähentäisi myös suorituksen maksajien tarvetta neuvoa suorituksen saajia. 

Muutoksen myötä verovelvollisten ei tarvitsisi hakea 1. tammikuuta voimaan tulevaa muutosverokorttia sen vuoksi, että edellisen vuoden päättyessä voimassa ollut ennakonpidätysprosentti poikkeaa merkittävästi verovelvollisen arvioitujen verovuoden vuositulojen mukaisesta ennakonpidätysprosentista. Muutos vähentäisi verokortteihin liittyvää asiointitarvetta ja verokortteihin liittyvää asiakaskysyntää Verohallinnossa erityisesti vuodenvaihteessa. Muutos vähentäisi muutosverokorttien määrää ja niiden käsittelystä aiheutuvia kustannuksia sekä suoritusten maksajille että Verohallinnolle. 

Muutos parantaisi myös ennakkoperinnän vastaavuutta, kun ennakonpidätykset kertyisivät lähtökohtaisesti jo vuoden alusta alkaen verovuodelle säädettyjen veroperusteiden mukaisesti. 

Ennakkoperintälakiin lisättäisiin myös säännös, jonka mukaan pidätysprosentti voi tulla voimaan ja sitä voidaan soveltaa jo ennen kuin suorituksen saaja on saanut sen tiedoksi. Säännös koskisi sekä perusverokortteja että muutosverokortteja. 

Esityksessä ehdotettujen muutosten tavoitteena on edistää verokorttimenettelyn ymmärrettävyyttä ja sujuvuutta. Tämä edistäisi myös yleisesti hyvän hallinnon tavoitteita. 

4.1.2  Ennakonkannon alaiset tulot ennakonpidätyksen laskentaperusteissa

Ennakkoperintälakia ehdotetaan muutettavaksi siten, että Verohallinnon valtuus määrätä ennakonkannon alaisten tulojen huomioimisesta ennakonpidätysprosentin laskentaperusteissa niistä määrättävän ennakkoveron sijaan koskisi myös yli 7 000 euron suuruisia ennakonkannon alaisia tuloja. Verohallinto voisi viranomaisaloitteisesti huomioida yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot verovelvollisen ennakonpidätysprosentin laskennassa kuitenkin vain, mikäli näin olisi menetelty myös aiemmin saman verovuoden tai edellisen vuoden ennakkoperinnässä. 

Yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot voitaisiin ottaa huomioon verovuoden ennakkoperinnän peruslaskennassa, jos verovelvollinen olisi edellisen vuoden ennakkoperinnän muutoshakemuksella esittänyt asiaa koskevan vaatimuksen tai jos yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot olisi otettu huomioon verovelvollisen edellisen vuoden peruslaskennan ennakonpidätysprosenttia määrättäessä aiempana vuonna esitetyn vaatimuksen perusteella. Käytännössä Verohallinto ottaisi yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot huomioon ennakkoperinnän peruslaskennan ennakonpidätysprosenttia määrättäessä, jos ne olisi otettu huomioon verovelvollisen peruslaskennan hetkellä voimassa olleen edellisen verovuoden ennakonpidätysprosentin laskennassa. 

Verovelvollisen verovuoden tai edellisen vuoden ennakkoperinnässä sovellettu käytäntö ei kuitenkaan automaattisesti tarkoittaisi yli 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen huomioimista ennakonpidätysprosentin laskennassa. Verohallinto voisi nykyisen käytännön mukaisesti asettaa edellytyksiä ja rajoituksia ennakonkannon alaisten tulojen huomioimiselle ennakonpidätysprosentin laskentaperusteissa myös yli 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen osalta. Ensi vaiheessa yli 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen huomioimisessa on tarkoitus ottaa käyttöön vastaavat rajoitukset ja edellytykset, joita nykyisin sovelletaan enintään 7 000 euron suuruisten ennakonkannon alaisten tulojen huomioon ottamisessa ennakonpidätysprosentin laskemisessa. 

4.2.1  Vaikutukset julkiseen talouteen

Ehdotetut muutokset kohdistuisivat ennakkoperintämenettelyyn eivätkä ne vaikuttaisi verovuodelta suoritettavan veron lopulliseen määrään. Muutos parantaisi ennakonpidätyksen vastaavuutta suhteessa verovuodelta määrättävään lopulliseen veroon. Ennakonpidätysperusteiden ja perusverokorttien voimaantulo vuoden alusta alkaen vaikuttaisi kuitenkin verovuoden veron tilitysten jakaumaan ja erityisesti tammikuussa toimitetuista ennakonpidätyksistä helmikuussa veronsaajille tilitettäviin määriin. Koska tammikuussa sovellettava edellisen vuoden lopussa voimassa ollut ennakonpidätysprosentti on nykyisin useammin poikkeuksellisen suuri kuin poikkeuksellisen pieni, vähentäisi muutos tammikuulta toimitettavan ennakonpidätyksen kokonaismäärää, joka tilitetään veronsaajille helmikuussa. Muutos vastaavasti lisäisi myöhemmin verovuodelta tilitettävien verojen määrää ja vähentäisi hieman veronsaajilta verotuksen päätyttyä perittävien veronpalautusten määrää. 

Verokorttien voimaantulon aikaistamisen arvioidaan pienentävän verotuottoja kertaluonteisesti muutoksen voimaantulovuonna 2025 noin 10 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on noin 7 miljoonaa euroa ja kuntien osuus noin 3 miljoonaa euroa. Muutoksen vaikutus seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen verotuloihin arvioidaan vähäiseksi. 

4.2.2  Vaikutukset verovelvollisille

Ehdotettu muutos ennakonpidätysperusteiden ja perusverokorttien voimaantulosta vaikuttaisi kaikkiin luonnollisiin henkilöihin, joilla on ennakonpidätyksen alaisia tuloja. Muutos olisi verovelvollisille merkittävä, sillä verovuoden alussa on vakiintuneesti sovellettu edellisen verovuoden päättyessä voimassa ollutta verokorttia ja Verohallinnon muodostamat verovuoden perusverokortit on vakiintuneen käytännön mukaisesti viime vuosina laskettu 11 kuukauden ajanjaksolle ajalle 1.2.–31.12. 

Perusverokorttien voimaantulo 1. tammikuuta alkaen ja verokorttien tulorajan laskeminen koko kalenterivuodelle parantaisi verokorttien ymmärrettävyyttä ja selkeyttäisi ennakonpidätysmenettelyä verovelvollisille. Monet verovelvolliset ovat toivoneet muutosta jo pitkään, ja sen arvioidaan helpottavan erityisesti verokortin tulorajan arviointia ja seurantaa. 

Ehdotetut muutokset vähentäisivät verovelvollisten tarvetta hakea vuoden alusta voimaan tulevaa muutosverokorttia. Muutosverokorttia olisi jatkossa tarpeen hakea nykyistä harvemmin perusverokortin tulorajan ja sen 11 kuukauden laskentajakson vuoksi. Tammikuun alusta voimaan tulevaa muutosverokorttia ei olisi tarpeen hakea myöskään siksi, että edellisen vuoden päättyessä voimassa olleen muutosverokortin ennakonpidätysprosentti olisi selvästi liian pieni tai suuri odotettavissa olevan vuositulon mukaiseen ja verovelvollisen tavanomaiseen ennakonpidätysprosenttiin nähden. Myös tarve pyytää suorituksen maksajaa toimittamaan ennakonpidätys verokorttiin merkittyä prosenttia suurempana vähenisi. 

Mahdollisuus huomioida yli 7 000 euron suuruiset ennakonkannon alaiset tulot ennakonpidätysprosentin perusteiden laskennassa lisäisi ennakkoperintämenettelyn johdonmukaisuutta ja parantaisi verovelvollisen mahdollisuutta vaikuttaa verojen kertymistapaan ennakkoperinnässä. Muutos parantaisi verovelvollisen mahdollisuutta hallita omaa talouttaan hänelle luontevalla ja tarkoituksenmukaisella tavalla ja lisäisi veronmaksumyönteisyyttä. 

4.2.3  Yritysvaikutukset

Ennakonpidätysperusteiden ja perusverokorttien voimaantuloon ehdotetut muutokset koskisivat kaikkia ennakonpidätyksen alaisten suoritusten maksajia. Suorituksen maksajat, jotka saavat nykyisin tiedot suorituksen saajien perusverokorttien ennakonpidätysprosentista suoraan Verohallinnolta, voisivat toimittaa ennakonpidätyksen jo tammikuussa suorituksen saajan kyseisen vuoden ennakonpidätysprosentin mukaisesti. Muutos vähentäisi suorituksen maksajille tammikuussa maksettavaa suoritusta varten esitettävien muutosverokorttien määrää ja siten muutosverokorttien käsittelystä aiheutuvaa työtä. Muutos vähentäisi myös suorituksen saajien maksajille kohdistamia verokortin tulorajaa ja voimassaoloa koskevia tiedusteluja. 

Suorituksen maksaja voisi muutosten voimaan tullessa edelleen käyttää tammikuussa maksettavan suorituksen ennakonpidätystä toimittaessaan suorituksen saajan edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia, jos maksajalla ei olisi suoritusta maksaessaan tiedossa suorituksen saajan kyseiselle vuodelle määrättyä ennakonpidätysprosenttia. Tammikuussa maksettu suoritus, johon on sovellettu edellisen vuoden päättyessä voimassa ollutta ennakonpidätysprosenttia, olisi nykyisestä poiketen huomioitava suorituksen saajan 1. tammikuuta voimaan tulleen verokortin tulorajaa sovellettaessa, mistä aiheutuisi muutoksia palkanmaksumenettelyihin. 

4.2.4  Vaikutukset viranomaisten toimintaan

Ehdotetut muutokset vähentävät verovelvollisten tarvetta hakea muutosverokorttia ja muutosta ennakkoveroja koskevaan päätökseen ja siten Verohallinnon työtä pitkällä aikavälillä. 

Muutosten toimeenpano edellyttäisi toisaalta muutoksia Verohallinnon tietojärjestelmiin ja menettelyihin ja se lisäisi Verohallinnon työtä lyhyellä aikavälillä. Tietojärjestelmämuutosten arvioidaan aiheuttavan Verohallinnolle noin 140 000 euron kustannukset. Koska ennakonpidätysperusteiden ja perusverokorttien voimaantulon muutos kohdistuu laajaan joukkoon luonnollisia henkilöitä, edellyttää muutos Verohallinnolta merkittävää panostusta virkailijakoulutukseen, ohjeisiin, viestintään ja asiakasneuvontaan. 

9.3.1  Johdanto

Esityksessä ehdotetaan, että ennakkoperintälain 10 ja 18 §:ään lisättäisiin maininta siitä, että pidätysprosentti voisi tulla voimaan ja sitä voitaisiin soveltaa jo ennen kuin suorituksen saaja on saanut sen tiedoksi. Lain 10 §:ssä säädetään pidätysprosentin määräämisestä eli perusverokortista ja 18 §:ssä puolestaan pidätysprosentin uudelleen määräämisestä eli muutosverokortista. Pidätysprosentin voimaantuloa ja välitöntä soveltamista koskeva säännös koskisi siis sekä perusverokortteja että muutosverokortteja. 

9.3.2  Perusverokortin voimaantulo ja soveltaminen 1. tammikuuta alkaen

Verohallinto määrää verovuoden perusverokorttien ennakonpidätysprosentit soveltaen kullekin kalenterivuodelle ennakkoperintälain 6 §:n nojalla antamaansa määräystä ennakonpidätysten laskentaperusteista, joka annetaan vuosittain ennen seuraavan verovuoden veroprosenttien määräämistä. Verohallinto laskee verovuoden ennakonpidätysprosentit ennakkoperintälaissa säädetyn ennakkoperinnän vastaavuusvaatimuksen mukaisesti siten, että ne vastaavat mahdollisimman tarkoin verovelvollisen ennakonpidätyksen alaisesta tulosta verovuoden veroasteikkolain ja muiden verovuoden veroperusteiden mukaan maksettavaa verojen ja maksujen yhteismäärää. Ennakkoperinnän vastaavuusvaatimus edellyttää, että verovuoden perusverokortin laskennassa huomioon otettavat tulot määritellään verovelvollisen verotuksessa todettujen tai hänen itse ilmoittamiensa tai tulorekisteriin ilmoitettujen tulojen perusteella olettaen verovelvollisen tulotason pysyvän tulevana vuonna ennallaan kuitenkin yleinen ansiotason nousu huomioon ottaen. Arvioinnissa otetaan huomioon Verohallinnon ennakonpidätysten laskentaperusteista antamien päätösten mukaan vain sellaiset tulot, joiden voidaan olettaa jatkuvan myös seuraavana vuonna. Jatkuvan luonteisiin tuloihin tehtävät kaavamaiset tulotason kasvuun perustuvat korotukset ovat maltillisia, eivätkä käytännössä voi johtaa merkittäviin muutoksiin ennakonpidätysprosentissa. Verovelvollisen aiempina vuosina saamia kertaluonteisia tuloja ei puolestaan oteta ennakonpidätystä määrättäessä huomioon. Lisäksi Verohallinto saa esimerkiksi eläkkeen maksajilta tiedot tulevana vuonna maksettavista eläkkeistä ja ne otetaan ennakkoperinnän peruslaskennassa huomioon sellaisenaan. 

Verohallinnon määräämän perusverokortin ennakonpidätysprosentin laskentaperusteet voivat siten poiketa merkittävästi verovelvollisen todellisten tulojen mukaisista laskentaperusteista lähinnä silloin, kun verovelvollisen tulot muuttuvat olennaisesti pidätysprosentin määräämisen jälkeen. Verohallinnolla ei tällaisessa tilanteessa voi olla tietoa verovelvollisen tulojen muuttumisesta, joten muuttuneiden tulojen huomioon ottaminen ennakonpidätysprosentissa edellyttää verovelvollisen itsensä reagointia. Verovelvollinen voi saatuaan tiedon tulojen olennaisesta muutoksesta pyytää Verohallinnolta uuden ennakonpidätysprosentin määräämistä ja saada uuden veroprosentin sovellettavaksi välittömästi tuleviin suorituksiin. Verovelvollinen voi myös pyytää viimeistään joulukuun puolivälistä alkaen myös tulevan vuoden ennakonpidätysprosentin määräämistä uudelleen riippumatta siitä, onko hän saanut tiedon Verohallinnon aiemmin määräämästä ennakonpidätysprosentista. 

Edellä esityksessä on tuotu esiin, että Verohallinto lähettää postitse toimitettavat perusverokortit siten, että verovelvolliset saavat ne tiedoksi ennen vuodenvaihdetta ja siten myös ennen perusverokortin voimaantuloa, kun tiedoksianto määräytyy hallintolain 59 §:n 2 momentin seitsemän päivän määräajan perusteella. Tämän vuoksi olisi erittäin poikkeuksellista, että verovelvollisen perusverokortin ennakonpidätysprosenttia sovellettaisiin ennen kuin verovelvollinen olisi tosiasiassa saanut tiedon perusverokortin ennakonpidätysprosentista. Käytännössä siten tilanteet, joissa ennakkoperintälain 10 §:ään ehdotettu säännös perusverokortin soveltamisesta ja voimaantulosta ennen tiedoksiantoa verovelvolliselle tulisi sovellettavaksi, ovat erittäin harvinaisia. 

Perusverokorttien laskeminen on säännöllisesti vuosittain toistuva menettely, joka on verovelvollisilla yleisesti tiedossa. Lisäksi Verohallinto tiedottaa laajasti vuosittain joulukuussa uusien perusverokorttien valmistumisesta sekä siitä, että verovelvolliset voivat hakea pidätysprosentin uudelleen määräämistä, mikäli heidän tiedoissaan on tapahtunut muutoksia. Jos verovelvollinen tietää tulotasonsa muuttuneen olennaisesti, hän voi siten hakea muutosta ennakonpidätysprosenttiin jo ennen kuin hän saa perusverokortin tiedoksi. Vaikka verovelvollisen veroposti lähetettäisiin postitse, verovelvollisen perusverokortti on joka tapauksessa nähtävissä Verohallinnon sähköisessä asiointipalvelussa OmaVerossa heti, kun verokortti on muodostettu. 

Ennakonpidätysprosentin muuttaminen eli muutosverokortin hakeminen on verovelvollisen kannalta hyvin ymmärretty, helposti tavoitettavissa oleva ja tehokas oikeussuojakeino. Ennakonpidätysprosentin välitön voimaantulo edistää verovelvollisen asian käsittelyn joutuisuutta sekä verovelvollisen vaatiman muutoksen ja mahdollisten ennakonpidätysprosentin laskentavirheiden korjausten toimeenpanoa. 

Edellä esityksessä on kuvattu Verohallinnon menettelyä ja aikatauluja, kun perusverokortti lähetetään verovelvolliselle. Perusverokortin voimaantulo ja sen soveltaminen 1. tammikuuta alkaen parantaa verokorttimenettelyn ymmärrettävyyttä ja sujuvuutta niin suorituksen saajan kuin maksajan näkökulmasta. Tämä edistää myös yleisesti hyvän hallinnon tavoitteita. 

Verovelvollisen oikeusturva tai hyvän hallinnon takeiden toteutuminen eivät myöskään vaarannu niissä erittäin poikkeuksellisissa tilanteissa, joissa verovelvollinen ei olisi saanut tosiasiallisesti perusverokorttipäätöstä tiedoksi postitse ennen kuin maksaja soveltaa ennakonpidätysprosenttia ensimmäisen kerran. Perusverokortin ennakonpidätysprosentin laskenta perustuu Verohallinnon käytettävissä oleviin tietoihin verovelvollisen aikaisemmista tuloista. Jos verovelvollisen tuloissa ei ole tapahtunut merkittäviä muutoksia verokortin muodostamisen jälkeen, vastaa perusverokortin ennakonpidätysprosentti hyvin todellista tilannetta. Jos verovelvollisen todelliset tulot puolestaan poikkeavat merkittävästi Verohallinnon perusverokortin pidätysprosentin laskentaperusteista, verovelvollinen voi vaivattomasti pyytää ennakonpidätysprosentin muuttamista eli hakea muutosverokorttia, jossa otetaan huomioon jo maksetut suoritukset ja niistä pidätetyt ennakonpidätykset. Verovelvollinen voi myös pyytää ennakonpidätysprosentin muuttamista jo ennen vuodenvaihdetta, jos hänen tuloissaan on tapahtunut olennaisia muutoksia. Muutosverokortin pyytäminen on tehokas ja nopea keino hakea muutosta. 

Verovelvollisen perusverokortin pidätysprosentti voi olla lähtökohtaisesti liian korkea verovelvollisen todellisiin tuloihin nähden vain silloin, kun verovelvollisen tulot ovat edellisenä vuonna pienentyneet merkittävästi eikä verovelvollinen ole hakenut tulojen muutoksen johdosta muutosverokorttia tai tulot ovat pienentyneet merkittävästi sen jälkeen, kun perusverokortit on muodostettu Verohallinnossa. Tällöin tieto tulojen muuttumisesta on verovelvollisella itsellään, eikä Verohallinto ole voinut olla tästä tietoinen. Perusverokortin pidätysprosentin voimaantulosta ja soveltamisesta 1. tammikuuta alkaen ei siten voi aiheutua verovelvolliselle arvaamattomia taloudellisia seuraamuksia. Ennakonpidätysprosentin muuttaminen edellyttää tällöin kuitenkin verovelvollisen reagointia eli muutosverokortin hakemista todellisten tulojen perusteella. 

Muutosverokorttia laskettaessa otetaan huomioon saadut tulot ja niistä pidätetyt ennakonpidätykset. Vaikka verovelvollinen ei hakisikaan muutosta perusverokortin ennakonpidätysprosenttiin, lopullinen maksettavien verojen määrä määräytyy verovuodelta toimittavan verotuksen yhteydessä. Jos verovelvolliselta on pidätetty liikaa ennakonpidätyksiä, saa verovelvollinen nämä veronpalautuksena takaisin veronkantolaissa (11/2018) säädettyine korkoineen. 

Ennakonpidätysmenettelyllä ja perusverokortin voimaantulolla ja soveltamisella 1. tammikuuta alkaen ei puututa verovelvollisen perustuslaissa turvattuun omaisuuden suojaan. Omaisuuden suoja ei myöskään vaarannu niissä erittäin poikkeuksellisissa tilanteissa, joissa verovelvollinen ei olisi saanut tosiasiallisesti perusverokorttipäätöstä tiedoksi postitse ennen kuin maksaja soveltaa ennakonpidätysprosenttia ensimmäisen kerran. Kuten yllä on todettu, verovelvolliselle ei voi syntyä arvaamattomia taloudellisia seuraamuksia näissäkään tilanteissa. Ennakonpidätysten toimittamisessa ei ole myöskään kysymys niin sanotusta konfiskatorisesta verotuksesta, jota perustuslakivaliokunta on pitänyt lausuntokäytännössään kiellettynä. 

9.3.3  Muutosverokortin välitön voimaantulo ja soveltaminen

Verohallinto määrää ennakonpidätysprosentin uudelleen pääsääntöisesti verovelvollisen tekemän muutosverokorttihakemuksen tai verovelvollisen muutoin esimerkiksi puhelimitse Verohallinnolle antamien muuttuneiden tulo- ja vähennystietojen perusteella. Verovelvollinen voi ilmoittaa ennakonpidätysprosentin muutosta hakiessaan myös ajankohdan, josta alkaen hän haluaa muuttuneen ennakonpidätysprosentin voimaan. Verokorttimuutosta haetaan tyypillisesti hyvin lähellä toivottua uuden ennakonpidätysprosentin soveltamisajankohtaa ja verovelvollinen pyytää tavallisesti verokortin voimaantuloa välittömästi. 

Verohallinto voi verovuoden aikana määrätä verovelvollisen ennakonpidätysprosentin uudelleen. Verohallinto ei kuitenkaan ennakkoperinnän vastaavuutta koskevan sääntelyn johdosta voi käytännössä määrätä viranomaisaloitteisesti verovelvollista kuulematta verovelvollisen ennakonpidätysprosenttia uudelleen muutoin kuin ennakonpidätysprosentin laskennassa tapahtuneen virheen korjaamiseksi. Kuuleminen on tarpeen ennakkoperinnän vastaavuuden turvaamiseksi, jotta myös vain verovelvollisen tiedossa olevat seikat hänen verovuoden tuloistaan ja mahdollisista verovelvolliskohtaisista vähennyksistä voidaan ottaa ennakonpidätysprosenttia määrättäessä huomioon. 

Verovelvollinen voi pyytää uutta muutosverokorttia aina, kun hänen tuloissaan tai vähennyksissään on tapahtunut muutoksia. Verovuoden aikana tehtävien muutosverokorttien lukumäärää ei ole rajoitettu. Uuden muutosverokortin pyytäminen on siten nopea ja tehokas tapa reagoida muutoksiin. Verovelvollisella on myös mahdollisuus pyytää ennakkoperintälain 18 §:n 3 momentin perusteella muutoksenhakukelpoista päätöstä, jos hänen muutosverokorttihakemuksessaan esittämäänsä vaatimusta ei joltain osin hyväksytä. Muutoksenhakukelpoisesta päätöksestä verovelvollinen voi tehdä oikaisuvaatimuksen verotuksen oikaisulautakunnalle ja valittaa oikaisuvaatimukseen annetusta päätöksestä edelleen hallinto-oikeuteen. Käytännössä muutoksenhakukelpoisen päätöksen pyytäminen muutosverokorttipäätöksestä on hyvin harvinaista. 

Muutosverokorttien välitön voimaantulo ja soveltaminen eivät vaaranna verovelvollisten oikeusturvaa, hyvän hallinnon takeiden toteutumista tai omaisuuden suojaa. Muutosverokortti perustuu pääosin verovelvollisen omaan hakemukseen, jolloin verovelvollinen voi käytännössä itse valita muutosverokortin voimaantuloajankohdan. Verohallinto ei myöskään tee muutosverokortteja verovelvolliselle yksittäistapauksissa ilman verovelvollisen kuulemista. Verovelvolliselle ei voi syntyä arvaamattomia taloudellisia seuraamuksia muutosverokortin välittömästä voimaantulosta ja soveltamisesta. Verovelvollinen voi lisäksi pyytää aina uutta muutosverokorttia. Verovelvollisella on myös käytössään muutoksenhakumahdollisuus verotuksen oikaisulautakuntaan ja edelleen hallinto-oikeuteen. 

9.3.4  Arvio säätämisjärjestyksestä

Lakiehdotuksen ei arvioida olevan ongelmallinen perustuslain 15 §:n tai 21 §:n 2 momentin säännösten kannalta. Edellä mainituilla perusteilla lakiehdotus voidaan käsitellä tavallisessa lainsäätämisjärjestyksessä.