4.1
Keskeiset ehdotukset
Esityksessä ehdotetaan maatilaan kuuluvista maa-alueista saatujen vuokratulojen siirtämistä maatalouden tulolähteestä verotettavaksi pääomatulona tuloverolain mukaisesti. Muutos koskisi pellon ja metsän vuokratuloa. Metsän vuokratulon verottaminen pääomatulona tuloverolain mukaisesti on perusteltua, sillä metsätalouden tulot verotetaan muutenkin tuloverolain mukaisesti ja pääosin pääomatulona (hankintatyön arvoa lukuun ottamatta). Maatalousmaan kuten pellon osalta vuokratulojen verottaminen tuloverolain mukaisesti on perusteltua erityisesti silloin, kun vuokraaminen ei liity verovelvollisen harjoittamaan maatalouteen. Näin on esimerkiksi silloin, kun verovelvollinen on lopettanut maatalouden harjoittamisen tai ei ole ikinä harjoittanutkaan maataloutta. Tilanteissa, joissa vuokraus on selkeästi kytköksissä verovelvollisen muutoin harjoittamaan maatalouteen, maatalousmaasta saatavan vuokratulon verottaminen maatalouden tulona voisi olla perusteltavissa. Selkeyden vuoksi esityksessä ehdotetaan kuitenkin myös kaiken maatalousmaasta saadun vuokratulon verottamista tuloverolain mukaisesti. Näin verotuksessa vältyttäisiin tarpeettomilta rajanvedoilta yksittäisissä tapauksissa ja kaikkia maatalousmaan vuokratuloja verotettaisiin samalla tavalla.
Maatalouden rakennuksista ja rakennelmista saadut vuokratulot säilyisivät edelleen maatalouden tulolähteessä. Muutos ei koskisi rakennuksia ja rakennelmia siksi, että niiden siirtäminen pois maatalouden tulolähteestä vaikuttaisi myös niiden kiinteistöverotusarvoon. Lisäksi muun muassa rakennusten hankintamenojen määrittäminen saattaisi olla joissain tilanteissa hankalaa erityisesti, kun maataloutta on harjoitettu yhtymänä tai yhdessä puolisoiden kesken. Näistä käytännön syistä johtuen muutos on rajattu koskemaan vain maa-alueen vuokraamista. Maatalouden rakennusten ja rakennelmien rakennuspaikkojen vuokratulot on perusteltua verottaa vastaavasti maatalouden tulolähteessä kuin itse rakennusten ja rakennelmien vuokratulotkin. Maatilatalouden tuloverolain 5 §:n 1 momentin 9 kohta ehdotetaan muutettavaksi siten, että sen nojalla maatalouden veronalaisia tuloja olisivat vain maatilalla olevasta rakennuksesta ja rakennelmasta saadut vuokrat ja vastaavat korvaukset. Lisäksi lain 21 §:ään ehdotetaan säädettäväksi uusi 2 momentti, jonka mukaan muut kuin lain 5 §:n 1 momentin 9 kohdassa tarkoitetut maatilasta tai sen osasta saadut vuokratulot verotettaisiin tuloverolaissa säädetyllä tavalla, eli käytännössä pääomatulona.
Tuloverolakiin ehdotetaan lisättäväksi uusi 32 §:n 2 momentti, jossa säädettäisiin pääomatuloksi maatilaan kuuluvasta maa-alueesta saatu vuokra ja siihen rinnastuvat korvaukset. Uusi 2 momentti ei koskisi maatilan rakennusten ja rakennelmien rakennuspaikkoja, joihin soveltuisi ehdotettu maatilatalouden tuloverolain 5 §:n 1 momentin 9 kohta. Maataloutta harjoittavilla tietyillä yhteisöillä, kuten osakeyhtiöillä, ei enää ole henkilökohtaisen tulon tulolähdettä, joten näillä verovelvollisilla vuokratulojen verotus siirtyisi maatalouden tulolähteestä elinkeinotoiminnan tulolähteeseen.
Kun maa-alueiden vuokrauksesta saadut tulot verotettaisiin tuloverolain mukaisesti, määräytyisi myös vuokrattuun maa-alueeseen kohdistuvien menojen vähennyskelpoisuus tuloverolain mukaisesti. Tuloverolain 54 §:n perusteella verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloista niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot. Tuloverolain 114 §:n nojalla verovelvollisen tulonhankinnassa käytettyjen rakennusten, koneiden ja kaluston sekä patenttien ynnä muiden sellaisten hyödykkeiden hankintamenot vähennetään vuotuisina poistoina noudattaen soveltuvin osin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain säännöksiä. Ehdotetun muutoksen seurauksena esimerkiksi vuokratun pellon salaojien hankinta- ja perusparannusmenot vähennettäisiin jatkossa maatilatalouden tuloverolain 10 §:n mukaisten 20 prosentin menojäännöspoistojen sijasta elinkeinoverolain 39 §:n mukaisina tasapoistoina hyödykkeen taloudellisena käyttöaikana. Siirryttäessä menojäännöspoistoista tasapoistoihin hyödykkeen taloudellinen käyttöaika laskettaisiin käyttöönottoajankohdasta lukien. Esimerkiksi jos taloudellinen käyttöaika on 20 vuotta, ja ensimmäiset 5 vuotta on tehty menojäännöspoistoja, siirryttäessä sen jälkeen tasapoistoihin jaksotettaisiin jäljellä oleva menojäännös tasapoistoiksi 15 vuodelle.
Ehdotuksen suhde maatalouden nettovarallisuuden laskentaan, yrittäjävähennykseen ja suku-polvenvaihdosluovutuksen verovapaussääntelyyn
Koska maatilan maa-alueiden vuokratulo, rakennusten ja rakennelmien rakennuspaikkojen mahdollista vuokratuloa lukuun ottamatta, ei enää jatkossa olisi maatalouden tuloa, olisi verojärjestelmän johdonmukaisuuden näkökulmasta perusteltua, että vuokrattuja maa-alueita ei enää jatkossa luettaisi mukaan maatalouden varoihin maatalouden nettovarallisuutta laskettaessa. Verohallinto laskee nykyisin viran puolesta maatalousmaan verotusarvot maatilan kiinteistöistä rekisteröityjen tietojen perusteella kaikille maatalousmaata omistaville verovelvollisille. Tätä pinta-alaperusteisten varojen summatietoa käytetään verovelvollisen ilmoittamien muiden varallisuus- ja velkatietojen ohella maatalouden nettovarallisuuslaskennan pohjana. Verohallinnolla ei kuitenkaan ole tietoa verovelvollisten maatalousmaan vuokraustilanteesta peltolohko-, pelto- tai kiinteistötasolla. Tämän johdosta Verohallinto ei pystyisi jatkossa ottamaan viran puolesta nettovarallisuuslaskentaan mukaan verotusarvoa vain verovelvollisen omassa käytössä olevien peltojen osalta. Maatalousmaan arvo lasketaan keskimääräisten kuntakohtaisten tuottoarvojen perusteella, ja arvojen laskeminen käsin veroilmoitusta varten olisi monille verovelvollisille merkittävä hallinnollinen taakka. Ongelma voitaisiin pyrkiä ratkaisemaan siten, että maatalouden varoihin ja sen ulkopuolelle rajatun vuokratun maatalousmaan arvo määritettäisiin suhteellisesti. Tällöin maatalouden varoihin ei luettaisi sitä suhteellista osaa verovelvollisen kaiken maatalousmaan arvosta, joka vastaa verovuoden aikana vuokralle annettuna olleen maatalousmaan pinta-alan suhdetta verovelvollisen kaiken maatalousmaan pinta-alaan. Tällöin verovelvollisen tulisi ilmoittaa vain vuokralle annettuna olleen maatalousmaan pinta-ala, ja Verohallinto pystyisi laskemaan tämän tiedon pohjalta maatalousmaan verotusarvot kuten tähänkin asti. Ratkaisu ei kuitenkaan johtaisi aineellisesti oikeaan lopputulokseen, ja siitä aiheutuisi hallinnollista taakkaa niin verovelvollisille kuin Verohallinnollekin. Mikäli vuokralle annettua maatalousmaata ei poistettaisi maatalouden nettovarallisuudesta, nostaisi se näiden maataloudenharjoittajien maatalouden nettovarallisuutta, minkä johdosta maataloudenharjoittajien tulosta tavanomaista suurempi osa verotettaisiin pääomatulona ansiotulon sijaan. Asia on kuitenkin varsin vähämerkityksinen, koska tyypillisesti maatalousmaita aletaan vuokrata siinä vaiheessa, kun oma maatalouden harjoittaminen on lopetettu. Vuoden 2022 verotustietojen perusteella arvioiden maataloudenharjoittajien kokonaishyöty (verotulojen alenema) tämän korkeamman nettovarallisuuden johdosta olisi vain noin 200 000 euroa. Kun kokonaisarvioinnissa otetaan huomioon, että edellä kuvattu suhteellinen nettovarallisuusratkaisukin aiheuttaisi lisääntynyttä hallinnollista taakkaa, sekä asian vähäinen merkitys niin käytännössä kuin verotuottovaikutusten kannalta, katsotaan perustelluimmaksi vaihtoehdoksi olla ehdottamatta muutoksia maatalouden nettovarallisuuden laskentaan vuokralle annetun maatalousmaan osalta. Myös nämä maatalousmaat luettaisiin siten osaksi maatalouden nettovarallisuutta kuten aiemminkin, eikä esityksellä siten ehdoteta muutoksia tätä koskevaan aiempaan oikeus- ja verotuskäytäntöön.
Kun tulolähde vaihtuisi, niin vuokratuloja ei enää laskettaisi mukaan yrittäjävähennyksen laskentapohjaan.
Tuloverolain 48 §:n 1 momentin 3 kohdan mukaiseen sukupolvenvaihdosten verovapaussäännöksen soveltamiseen tulolähteen vaihtumisella ei olisi käytännössä vaikutusta. Oikeuskäytännössä ratkaisussa KHO 2010:25 on katsottu, että oman maatalouden harjoittamisen lopettamisen jälkeen lähes kymmenen vuoden ajan vuokralle annettuna olleet pellot voitiin edelleen luovuttaa tuloverolain 48 §:n 1 momentin 3 kohdan mukaisena sukupolvenvaihdosluovutuksena. Ratkaisussa on todettu, että kyseinen säännös ei edellytä, että luovuttajan on harjoitettava aktiivisesti maataloutta juuri ennen luovutusta. Koska säännös kuitenkin edellyttää, että luovutuksen kohteena on verovelvollisen harjoittamaan maatalouteen kuuluva omaisuus, on selvää, että mikäli verovelvollinen on hankkinut omaisuuden antaakseen sen vuokralle käyttämättä kyseistä omaisuutta lainkaan itse harjoittamassaan maataloudessa, ei säännöstä voida soveltaa kyseisen omaisuuden luovutukseen. Ehdotuksella ei siten ole tarkoitus muuttaa sukupolvenvaihdossäännöksen soveltamisesta aiemmin syntynyttä oikeus- ja verotuskäytäntöä ja tarkoituksena on, että syntynyttä oikeus- ja verotuskäytäntöä voidaan edelleen soveltaa huolimatta siitä, että vuokratulot jatkossa verotettaisiin muun toiminnan tulolähteessä maatalouden tulolähteen sijaan.
Ehdotetulla muutoksella ei olisi vaikutuksia myöskään perintö- ja lahjaverolain (378/1940) 55 §:n soveltamiseen. Jos huojennuksen edellytykset täyttyvät vakiintunutta oikeus- ja verotuskäytäntöä vastaavasti, kyseisen säännöksen 2 momenttia sovellettaisiin maatilan maatalousmaahan maatalouden nettovarallisuuteen kuuluvana eränä, vaikka vuokratuloja ei enää verotettaisi maatalouden tulolähteessä.
4.2
Pääasialliset vaikutukset
4.2.1
Vaikutukset verotuottoon
Maatalouden vuokratuloja koskevan muutoksen vaikutuksia on arvioitu Verohallinnon ylläpitämällä HVSR-mikrosimulointimallilla. Laskelmaan sisältyy merkittävää epävarmuutta, koska vuokratuloja tai vuokraamiseen liittyviä kuluja ei ilmoiteta erillisenä kohtanaan maatilatalouden veroilmoituksilla. Vuokratulon määrä arvioidaan sen sijaan veroilmoituksen muiden tietojen avulla sekä erilaisia oletuksia käyttämällä. Vuokrapeltojen sekä pelloista saatavien vuokratulojen määriä on lisäksi arvioitu Luonnonvarakeskuksen maatalouden tilastojen perusteella. Tämän jälkeen on verotustietoja vertaamalla tehty arvio metsistä saaduista vuokratuloista. Tämän perusteella laskelmassa on käytetty karkeaa oletusta, että maataloudenharjoittajien ja maatalousyhtymien pelloista ja metsistä saamat vuokratuotot olisivat yhteensä noin 150 miljoonaa euroa vuodessa. Laskelma on tämän jälkeen tehty verovelvollistasolla.
Muutos kasvattaisi verotuloja kokonaisuudessaan 2 miljoonalla eurolla. Muutos kasvattaisi valtion verotuloja noin 12 miljoonalla eurolla sekä alentaisi kuntien verotuloja noin 8 miljoonalla, seurakuntien verotuloja noin miljoonalla eurolla ja Kansaneläkelaitoksen verotuloja noin miljoonalla eurolla.
4.2.2
Vaikutukset investointeihin ja ympäristöön
Merkittävän osan muutoksessa pääomatuloksi säädettävistä tuloista arvioidaan koostuvan maanviljelyskäytössä olevien peltojen vuokratuloista. Pienempi, mutta tulevaisuudessa todennäköisesti kasvava osa näistä tuloista koostuu tuulivoimayhtiöiden maksamista vuokrista ja korvauksista. Muutoksen voidaan tältä osin arvioida liittyvän tuulivoimainvestoinneille suotuisan toimintaympäristön vahvistamiseen pääministeri Orpon hallituksen hallitusohjelman mukaisesti. Muutoksen ei kuitenkaan arvioida suoraan merkittävästi lisäävän tuulivoimainvestointeja. Muutoksella ei siten myöskään arvioida olevan merkittäviä suoria ympäristövaikutuksia.
4.2.3
Vaikutukset verovelvollisiin
Koska muutoksen jälkeen vuokratulot katsottaisiin kokonaisuudessaan pääomatuloksi, muutos alentaisi jossain määrin veronalaisia ansiotuloja ja kasvattaisi pääomatuloja. Koska ansiotulojen verotus voi tulojen määrästä riippuen olla kevyempää tai kireämpää kuin pääomatulojen verotus, muutos kohdentuisi eri verovelvollisiin jossain määrin eri tavoin.
Vaikutusarviolaskelmaan liittyvien epävarmuuksien ja oletusten vuoksi laskelman vaikutuksia ei voida tarkastella verovelvollistasolla kaikkien verovelvollisten osalta. Voidaan arvioida, että niistä verovelvollisista, joiden verotus muuttuisi, pienempi osa olisi sellaisia, jotka harjoittavat maataloutta aktiivisesti. Näiden verovelvollisten osalta muutoksen arvioidaan kokonaisuudessaan hieman keventävän verotusta.
Sellaisia verovelvollisia, joiden ei arvioida harjoittavan maataloutta aktiivisesti, mutta joiden verotus muuttuisi, tunnistettiin noin 45 000 kappaletta. Näiden verovelvollisten osalta verotus kiristyisi yhteensä noin 2,5 miljoonalla eurolla. Tulonsaajaryhmittäin (sosioekonomisen aseman mukaisesti) näitä verovelvollisia tarkasteltaessa kuolinpesien verotus kiristyisi noin 2,5 miljoonalla eurolla, eläkeläisten verotus kiristyisi noin 0,3 miljoonalla eurolla, palkansaajien verotus keventyisi noin 1,1 miljoonalla eurolla ja muiden tulonsaajien verotus kiristyisi yhteensä noin 0,8 miljoonalla eurolla. Tuloluokittain tarkasteltuna niiden verovelvollisten osalta, jotka eivät harjoita maataloutta aktiivisesti, verotus kiristyisi pienituloisilta ja kevenisi suurituloisilta. Tämän voidaan arvioida johtuvan siitä, että pienen ansiotulon verotus on pääomatuloverotusta kevyempää, kun taas suuren ansiotulon verotus on sitä kireämpää. Merkittävä osa niistä, joilla verotus kiristyisi, on kuitenkin kuolinpesiä, joiden saama tulo on kevyesti verotettua.
Muutoksen arvioidaan vähentävän veroilmoituksen antamisesta johtuvaa hallinnollista taakkaa erityisesti sellaisille verovelvollisille, joilla ei ole muuta maatalouden tulona verotettavaa tuloa kuin pellon tai metsän vuokrauksesta saatua tuloa. Näistä valtaosan arvioidaan olevan yksityishenkilöitä. Jatkossa näiden verovelvollisten ei tulisi antaa erillistä maatalouden veroilmoitusta. Toisaalta joiltakin maataloudenharjoittajilta muutos saattaisi jatkossa edellyttää tarkempien tietojen antamista vuokralle annetusta omaisuudesta, jonka voidaan arvioida jonkin verran kasvattavan näille verovelvolliselle aiheutuvaa hallinnollista taakkaa. Näiden verovelvollisten lukumäärä arvioidaan pieneksi. Kokonaisuudessaan arvioidaan, että vaikutukset verovelvollisten hallinnolliseen taakkaan ovat vähäisiä.
4.2.4
Vaikutukset viranomaisten toimintaan
Muutosehdotuksella arvioidaan olevan vähäisiä vaikutuksia Verohallinnon toimintoihin, kuten asiakas- ja virkailijaohjeistukseen ja tietojärjestelmiin. Muutoksen voimaan tultua asiakkaiden neuvontatarpeen arvioidaan väliaikaisesti kasvavan. Verohallinnon arvion mukaan tietojärjestelmien muutosten aiheuttamat kertaluontoiset kustannukset olisivat noin 150 000–225 000 euroa. Muutosten ylläpidosta aiheutuu myös pieniä vuosittaisia kustannuksia.
4.2.5
Verotuottovaikutuksen kompensaatio
Pääministeri Petteri Orpon hallituksen hallitusohjelman mukaisesti veroperustemuutoksista aiheutuvat verotuottomuutokset kompensoitaisiin kunnille. Tässä esityksessä ehdotetut muutokset vähentävät kuntien kunnallisverotuloja yhteensä 8 miljoonaa euroa. Verotulomuutos kompensoidaan valtionosuusjärjestelmän kautta.