1.1  Tausta

Tuloverolain (1535/1992) 124 §:n 5 momentin mukaan kultakin vuodelta toimitettavassa ansiotulon verotuksessa sovellettavasta veroasteikosta säädetään erikseen. Pääministeri Petteri Orpon hallituksen ohjelman mukaan ansiotuloverotukseen tehdään tarkistus vuosittain ansiotaso- tai kuluttajahintaindeksin perusteella nopeammin kasvavan indeksin mukaisesti. Lisäksi hallitusohjelmassa todetaan, että verotuksen ylintä progressioporrasta jatketaan vaalikauden loppuun saakka määräaikaisena 150 000 euron tasolla. 

Tuloverolakiin ehdotetut muutokset perustuvat pääministeri Petteri Orpon hallituksen hallitusohjelmaan sekä kevään kehysriihessä tehtyihin päätöksiin. Hallitus tavoittelee veropolitiikallaan kotitalouksien ostovoiman kohentumista, työnteon kannustimien parantumista ja talouskasvun edellytysten vahvistumista. Hallitusohjelman mukaan kotitalouksien ostovoimaa vahvistetaan keventämällä työn ja liikkumisen verotusta. Hallitus ei päätösperäisesti kiristä kokonaisveroastetta. 

Hallitusohjelman veropolitiikkaa koskevan liitteen c mukaan hallitus keventää työn verotusta yhteensä 405 miljoonalla eurolla hallituskauden aikana. Työn vastaanottamisen kannustimien parantamiseksi ansiotuloveron kevennystä painotetaan pieni- ja keskituloisiin korottamalla työtulovähennystä. 

Hallitusohjelman kirjauksen mukaan verotuksessa otetaan käyttöön 50 euron lapsikohtainen korotus työtulovähennykseen. 

Suomen julkinen talous on heikentynyt eivätkä hallitusohjelmassa jo päätetyt sopeutustoimet riitä varmistamaan julkisen talouden velkasuhteen vakauttamista vuoteen 2027 mennessä. Tämän johdosta hallitus päätti kevään kehysriihessä lisätoimista, joilla parannetaan julkisen talouden kestävyyttä ja luodaan edellytykset velkaantumisen kasvun taittamiseen. Hallituksen päättämästä uudesta julkista taloutta vahvistavasta toimenpidekokonaisuudesta säästöjen osuus on noin 1,6 miljardia euroa vuoden 2028 tasolla. Julkisen talouden vakavan tilanteen vuoksi hallitus päätti myös julkista taloutta vahvistavista verotoimista. Uusien verotoimien vaikutus julkiseen talouteen on 1,4 miljardia euroa. Osana tätä kokonaisuutta hallitus päätti, että hallitusohjelmasta poiketen indeksitarkistusta ei tehdä asteikon kahteen ylimpään tulorajaan vuodelle 2025. Lisäksi hallitus päätti supistaa kotitalousvähennystä 100 miljoonalla eurolla ja pienentää eläketulovähennystä. 

Kehysriihessä päätettiin myös jatkaa nollapäästöisten työsuhdeautojen verotukea vuoden 2029 loppuun. Kunnallisverotuksen efektiivisyyttä päätettiin parantaa poistamalla ansiotulovähennys ja tekemällä samalla valtionverotukseen muutokset, joilla rajataan verotuksen kiristymistä. 

Hallitusohjelmassa on useita kirjauksia, jotka koskevat ulkomailta Suomeen muuttavan työntekijän etuuksien verokohtelua. Hallitusohjelman veropolitiikkaa koskevan liitteen c mukaan selvitetään, voidaanko maahan muuttavan työntekijän muuttokuluista tehdä kokonaan verovapaa henkilöstöetu, jos muuttaminen on tapahtunut lähetettynä työntekijänä työnantajan intressissä. Lisäksi selvitetään, voidaanko ulkomailta Suomeen lähetetylle työntekijälle laajentaa vastaavat verovapaat luontaisedut kuin Suomesta ulkomaille lähetettäville henkilöille. Osana kansainvälistä rekrytointia tukevia toimia on hallitusohjelmaan lisäksi kirjattu, että yritykselle tehdään verovapaaksi henkilökuntaeduksi maahantuloprosessiin liittyvät maksut. Esityksessä ehdotetut tuloverolain muutokset työnantajan maksamien koulutus- ja muuttokustannusten sekä viranomaisrekisteröinneistä aiheutuneiden kulujen veronalaisuuteen perustuvat edellä kuvattuihin hallitusohjelmakirjauksiin. Hallitusohjelmakirjausten perusteella on valtiovarainministeriön vero-osastolla laadittu 26.4.2024 valmistunut selvitys ulkomailta Suomeen saapuvan työntekijän etuuksien verotuksesta Valtiovarainministeriö: Selvitys ulkomailta Suomeen saapuvan työntekijän etuuksien verotuksesta. Osoite: . https://valtioneuvosto.fi/-/10623/tulokset-kuudesta-verotusta-kasittelevasta-selvityksesta-julkaistu , jossa on kartoitettu hallitusohjelmakirjausten pohjalta lainsäädännön muutostarpeet.  

Pääministeri Petteri Orpon hallituksen ohjelman veropolitiikkaa koskeva liite sisältää kirjauksen, jonka mukaan finanssialan bonusten verotuskäytänteet uudistetaan. Kirjauksen taustalla on Kilpailu- ja kuluttajaviraston valtiovarainministeriölle 29.3.2021 tekemä aloite, jossa se ehdottaa pankki- ja vakuutusalan yritysten myöntämien bonusten verosääntelyn täsmentämistä siten, että tällä hetkellä sovellettavan tulkinnan aiheuttama perusteeton ja kilpailua vääristävä verotuki poistuisi. Aloitteen mukaan Verohallinnon soveltama tulkinta, joka ohjaa siirtämään sijoituksista ja luotoista kertyvät euromääräisesti suuret bonukset muihin tuotteisiin, erityisesti vakuutuksiin, vääristää markkinatoimijoiden välistä kilpailua ja aiheuttaa hyvinvointitappioita. 

Hallitus päätti vuoden 2024 kehysriihen yhteydessä poistaa työnantajan koulutusvähennyksen, koska vähennyksellä ei ole saavutettu sille asetettuja tavoitteita. 

Vähämerkityksisestä eli niin sanotusta de minimis -tuesta on annettu uusi komission asetus (EU) 2023/2831, jossa on korotettu vähämerkityksisten tukien enimmäismäärää aiempaan asetukseen verrattuna. 

Hallitusohjelman mukaisesti hallituksen veroperusteisiin tekemien muutosten verotuottovaikutus kompensoidaan kunnille. Yhteisöveron kompensoinnit toteutetaan verojärjestelmän sisällä yhteisöveron jako-osuuksia muuttamalla. Tähän esitykseen sisältyvät nollapäästöisten työsuhdeautojen verotuen jatkamiseen ja työnantajan koulutusvähennyksen poistamiseen liittyvät kuntien yhteisöveron jako-osuuden muutosehdotukset. 

1.2  Valmistelu

Esitys on valmisteltu valtiovarainministeriössä. 

Finanssialan asiakasetujen verotusta koskevista ehdotuksista järjestettiin erillinen lausuntokierros 2.4.–14.5.2024 ja yhteisöveron jako-osuuksia koskevista ehdotuksista 23.8.–6.9.2024. Muilta osin esitysluonnoksesta järjestettiin lausuntokierros 20.6.–28.8.2024. Lausuntoa pyydettiin ehdotusten kannalta keskeisiltä ministeriöiltä, viranomaisilta, elinkeinoelämältä ja muilta sidosryhmiltä. 

Yhteisöveron jako-osuuksia koskevien ehdotusten lausuntoaika poikkesi säädösvalmistelun kuulemisoppaan mukaisesta pääsäännöstä, jonka mukaan kirjallisten lausuntojen antamiseen varataan aikaa vähintään kuusi viikkoa. Lausuntoaika asetettiin pääsääntöä lyhyemmäksi, jotta yhteisöveron jako-osuuksia koskevat ehdotukset saatiin valmisteltua viimeisimpien valtiovarainministeriön ennusteiden mukaisiksi ja annettua eduskunnalle valtion vuoden 2025 talousarvioesitykseen liittyvien esitysten käsittelylle varatussa määräajassa. 

Hallituksen esityksen valmisteluasiakirjat mukaan lukien lausuntopyynnöt ja saadut lausunnot ovat nähtävillä julkisessa palvelussa osoitteessa https://vm.fi/hanke?tunnus=VM008:00/2024 .  

Esitys on käsitelty kuntatalouden ja -hallinnon neuvottelukunnassa. 

2.1  Ansiotulojen veroperusteet

2.2  Työsuhdeautojen verotuet

Työnantajalta saatu luontoisetu on veronalaista palkkaa, ja se arvostetaan käypään arvoon. Tuloverolain mukaan Verohallinto määrää vuosittain luontoisetujen käypien arvojen laskentaperusteet. Tämän nojalla Verohallinto antaa vuosittain päätöksen luontoisetujen laskentaperusteista. Yksi luontoiseduista on autoetu. Autoetua on työnantajan henkilö- tai pakettiauton käyttö palkansaajan tai hänen perheensä yksityisajoihin. Autoetu voi olla joko vapaa autoetu tai käyttöetu. Jos työnantaja suorittaa autosta johtuvat kustannukset, kyseessä on vapaa autoetu. Käyttöetu taas on kyseessä, jos palkansaaja suorittaa itse ainakin auton käyttövoimakulut. Autoedun määrä perustuu vakiintuneesti Verohallinnon luontoisetupäätöksellä vahvistettuun arvoon. Palkansaajan auton kustannuksista työnantajalle suorittama korvaus vähennetään vapaan autoedun tai auton käyttöedun raha-arvosta. 

Autoedun verotusarvo muodostuu Verohallinnon vahvistamalla tavalla kaavamaisesti auton perusarvosta sekä käyttökustannuksista. Perusarvolla tarkoitetaan auton uushankintahinnasta laskettua prosenttiosuutta. Uushankintahinta on automallin yleinen suositushinta vähennettynä 3 400 eurolla. Auton käyttökustannukset on vahvistettu sekä kuukausikohtaisena arvona että yksityisajojen määrään perustuvana kilometrikohtaisena arvona. Kilometrikohtaisen arvon käyttäminen edellyttää ajopäiväkirjaa tai muuta luotettavaa selvitystä ajetuista kilometrimääristä. Verotusta toimitettaessa autoedun arvoa voidaan korottaa, jos on ilmeistä, että autolla vuoden aikana ajettujen yksityisajojen määrä ylittää 18 000 kilometriä. Yksityisajoihin luetaan myös auton käyttäminen asunnon ja työpaikan välisiin matkoihin. Jos luontoisetuautolla ajettujen työajojen määrä on kalenterivuoden aikana yli 30 000 kilometriä tai, jos palkansaaja joutuu vaihtamaan työsuhdeautoa usein, edun perusarvosta vähennetään 20 prosenttia. 

Vapaassa autoedussa perusarvoon lisättävästä käyttökustannusten osuudesta vähennetään 0,09 euroa kilometriltä tai 135 euroa kuukaudessa, jos auton ainoa mahdollinen käyttövoima on sähkö. Vapaassa autoedussa perusarvoon lisättävästä käyttökustannusten osuudesta vähennetään 0,04 euroa kilometriltä tai 60 euroa kuukaudessa, jos ulkoisesta lähteestä ladattavan auton käyttövoima on sähkö ja moottoribensiini, sähkö ja dieselöljy tai metaanista koostuva polttoaine. Edellä mainituissa vähennyksissä ei ole kyse edun käyvän arvon alentamisesta, vaan täyssähköautojen sekä vähäpäästöisten autojen alhaisempien käyttökustannusten huomioimisesta edun käyvän arvon laskennassa. 

Autoon hankitut lisävarusteet vaikuttavat autoedun arvoon. Lisävarusteet tavanomaisia talvirenkaita lukuun ottamatta otetaan huomioon autoedun arvoa määrättäessä. Lisävarusteiden arvo lisätään auton uushankintahintaan siltä osin kuin niiden yhteisarvo ylittää 1 200 euroa. Jos työnantajan lisävarusteista saama alennus ylittää tavanomaisen käteisalennuksen, lisävarusteiden arvona käytetään niiden yleistä suositushintaa. Vuodesta 2021 alkaen auton lisävarusteeksi on luettu autoedun verotusarvoa laskettaessa myös työnantajan työsuhdesähköauton mukana kustantama sähköauton kotilatauslaite. 

Tuloverolakiin väliaikaisesti lisätyn 64 a §:n mukaan vuosina 2021–2025 ajonaikana nollapäästöisten autojen autoedun verotusarvoa alennetaan 170 eurolla kuukaudessa. Vähennys tehdään Verohallinnon vahvistamasta edun käyvästä arvosta. Lisäksi vuosina 2022–2025 autoedun verotusarvoa alennetaan 85 eurolla kuukaudessa, jos auton hiilidioksidipäästölukema on vähintään 1, mutta enintään 100 grammaa kilometriä kohden. Näissä vähennyksissä on kyse autoedun käyvän arvon alentamisesta. Kyse on määräaikaisista verotuista, joiden tavoitteena on lisätä ajonaikana nollapäästöiseksi ja vähäpäästöiseksi katsottavien autojen osuutta työsuhdeautokannassa. Vuosina 2021–2025 on voimassa myös latausedun verovapaus, jonka mukaan veronalaista tuloa ei synny työnantajan kustantaessa työntekijän oman auton tai auton käyttöedun perusteena olevan auton lataamisen työpaikalla tai julkisessa latauspisteessä. 

Vuonna 2023 autoedun saajia oli yhteensä noin 79 000. Edun saajista noin kaksi kolmasosaa oli vapaan autoedun saajia ja noin neljänneksellä oli työsuhdeauto käyttöetuna. 

Nollapäästöisiä työsuhdeautoja oli vuonna 2023 noin 8 872 ja autoja joiden päästölukema on 1–100 grammaa kilometriä kohden oli noin 13 031. Vapaa autoetu on vaihtoehdoista yleisempi, sillä vuonna 2023 vapaan autoedun saajia oli noin 12 815, kun taas käyttöedun saajia oli noin 9 088. 

Työsuhdeautojen osuuden uusien henkilöautojen ensirekisteröinneistä arvioidaan olevan noin 26 prosenttia. Suomen liikennekäytössä olevasta henkilöautokannasta noin 2,9 prosenttia on työsuhdeautoja. 

2.3  Kotitalousvähennys

Tuloverotuksen eräs keskeinen perusperiaate on, että verotuksessa voidaan vähentää vain tulon hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneet menot eli niin sanotut luonnolliset vähennykset. Verovelvollisen elantomenot eivät ole verotuksessa vähennyskelpoisia menoja. 

Eräs poikkeus elantomenojen vähennyskelpoisuuteen on kotitalousvähennys. Kotitalousvähennys on verotuki, jonka keskeisin tavoite on ollut työllisyyden parantaminen yhteiskunnan myöntämän tuen avulla. Tarkoitus on kannustaa kotitalouksia teettämään ulkopuolisella sellaisia töitä, jotka ne ovat aikaisemmin tehneet itse. Lisäksi tarkoituksena on vähentää pimeän työvoiman käyttöä. 

Verovelvollinen saa vähentää tuloverolain 127 a §:n perusteella kotitalousvähennyksenä verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä. Kotitalousvähennys myönnetään myös työstä, joka on tehty verovelvollisen, hänen puolisonsa tai edesmenneen puolisonsa vanhempien, ottovanhempien, kasvattivanhempien tai näiden suoraan ylenevässä polvessa olevien sukulaisten tai edellä mainittujen henkilöiden puolisoiden käyttämässä asunnossa tai vapaa-ajanasunnossa. Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon tai vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö. Vuoden 2024 alusta myös laillistetun fysioterapeutin antama fysioterapia ja laillistetun toimintaterapeutin antama toimintaterapia ovat oikeuttaneet kotitalousvähennykseen vastaavalla tavalla kuin tavanomainen hoiva- ja hoitotyö. Vähennys on enintään 2 250 euroa vuodessa, ja se myönnetään vain siltä osin kuin 127 b §:ssä tarkoitettu vähennettävä osa kustannuksista ylittää 100 euroa. 

Verovelvollinen saa vähentää työnantajan sairausvakuutusmaksun, pakollisen työeläkemaksun, tapaturmavakuutusmaksun, työttömyysvakuutusmaksun ja ryhmähenkivakuutusmaksun sekä lisäksi 15 prosenttia maksamastaan palkasta. Kotitalousvähennykseen oikeuttavasta työstä ennakkoperintälain (1118/1996) 25 §:ssä tarkoitetulle ennakkoperintärekisteriin merkitylle tuloveronalaista toimintaa harjoittavalle yritykselle maksetusta työkorvauksesta verovelvollinen saa vähentää 40 prosenttia. Tavanomaisesta kotitalous-, hoiva- ja hoitotyöstä myös tuloverolain 22 §:ssä tarkoitetulle yleishyödylliselle yhteisölle maksetusta työkorvauksesta saa vähentää 40 prosenttia. 

Kotitalousvähennystä ei myönnetä, jos välittömästi samaa työsuoritusta varten on saatu omaishoidon tukea, sosiaali- ja terveydenhuollon palveluseteli tai lasten kotihoidon ja yksityisen hoidon tuesta annetussa laissa (1128/1996) tarkoitettua tukea. Tuet ja palvelusetelit estävät vähennyksen kokonaan, vaikka saatu avustus ei kattaisi kaikkia samasta työstä aiheutuneita kustannuksia. 

Kotitalousvähennys on verosta tehtävä vähennys, ja se vähennetään ensisijaisesti valtion tuloverosta. Vähennys tehdään ansiotuloista ja pääomatuloista suoritettavista veroista verojen määrien suhteessa. Ansiotuloista menevästä verosta vähennys tehdään muiden vähennysten jälkeen ennen alijäämähyvitystä. Siltä osin kuin vähennys ylittää valtion tuloveron määrän, se tehdään kunnallisverosta, sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksusta ja kirkollisverosta näiden verojen suhteessa. 

Vuoden 2022 alusta kotitalousvähennystä korotettiin väliaikaisesti tiettyjen töiden kohdalla lisäämällä tuloverolakiin väliaikaisesti 127 f §. Korotus koskee tavanomaisen kotitalous-, hoiva- ja hoitotyön perusteella myönnettävää vähennystä vuosina 2022–2024 sekä öljylämmityksestä luopumista vuosina 2022–2027. Korotuksen piiriin kuuluvien töiden kohdalla vähennyksen enimmäismäärä on 3 500 euroa ja vähennettävä prosenttiosuus kustannuksista työkorvausten osalta 60 prosenttia ja palkkojen osalta 30 prosenttia. 

Vuonna 2022 kotitalousvähennystä myönnettiin noin 522 000 verovelvolliselle, ja vähennysten yhteismäärä oli noin 525 miljoonaa euroa. Keskimääräinen vähennys oli noin 1 006 euroa. Asunnon kunnossapitoon ja perusparannukseen kohdistui noin 76,6 prosenttia vähennykseen oikeuttavien kustannusten yhteismäärästä. Kotitaloustyön osuus kustannuksista oli noin 17,9 prosenttia. Hoiva- ja hoitotyön kustannusten osuus oli noin 2,7 prosenttia ja öljylämmityksestä luopumisen kustannusten noin 2,8 prosenttia. 

Kotitalousvähennyksen kustannuksista 1,6 prosenttia oli peräisin työn teettäjän vanhempien kotona tai vapaa-ajan asunnolla tehdystä työstä. Hoiva- ja hoitotyössä osuus oli korkein eli 4,5 prosenttia kustannuksista syntyi vanhempien tai isovanhempien luona. 

Kotitalousvähennyksessä on ollut alusta asti kaksi kantavaa periaatetta. Vähennys myönnetään vain työn osuudesta ja vain kotona tai vapaa-ajan asunnolla tehdystä työstä. 

2.4  Rajat ylittävään työskentelyyn liittyvä kulttuuri-, kieli- ja muu valmennus

Tuloverolain 29 §:n mukaan veronalaista tuloa ovat jäljempänä säädetyin rajoituksin verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot. Tuloverolain 61 §:n 2 momentin mukaan veronalaista ansiotuloa on muun ohessa työsuhteen perusteella saatu palkka ja siihen rinnastettava tulo, eläke sekä tällaisen tulon sijaan saatu etu tai korvaus. Työntekijälle katsotaan syntyvän veronalainen etu silloin, kun työnantaja maksaa työntekijän puolesta tämän elantokustannukseksi luokiteltavan menon. 

Tuloverolain 69 b §:ssä säädetään, ettei työntekijälle synny veronalaista tuloa työnantajan kustantamasta koulutuksesta, joka tapahtuu työnantajan tai samaan konserniin kuuluvan työnantajan intressissä. 

Kulttuurivalmennukset, kielikoulutukset sekä muut vastaavat koulutukset liittyvät tavallisesti rajat ylittävän työskentelyn tilanteisiin. Niissä on yleensä kyse työnantajan intressissä järjestettävistä valmennuksista, joiden tarkoituksena on varmistaa rajat ylittävän työskentelyn onnistuminen valmentamalla työntekijää uudessa valtiossa työskentelyn vaatimuksiin ja tavoitteisiin sekä tukea sopeutumisessa uuden maan työskentely- ja vapaa-ajan kulttuuriin. 

Rajat ylittäviin työskentelytilanteisiin liittyviä valmennuksia ja koulutuksia ei nimenomaisesti mainita tuloverolaissa koulutuksina, jotka työnantaja voisi kustantaa verovapaasti. Niitä on kuitenkin verotuskäytännössä pidetty tuloverolain 69 b §:ssä tarkoitettuina työnantajan järjestäminä koulutuksina, joista ei katsota syntyvän veronalaista etua työntekijälle. 

Verotuskäytännössä kulttuurivalmennukset ja kielikoulutukset on voitu rajat ylittävissä työskentelytilanteissa maksaa työntekijälle verovapaasti riippumatta siitä, onko kyseessä komennus vai onko työntekijä solminut työsopimuksen suoraan suomalaisen työnantajan kanssa. 

Perheenjäsenen saama vastaava valmennus tai koulutus on lähtökohtaisesti verotuskäytännössä katsottu työntekijän veronalaiseksi eduksi. Veronalaista etua ei kuitenkaan synny, jos perheen mukanaolo valmennuksessa tai koulutuksessa ei aiheuta työnantajalle lisäkustannuksia. 

Tuloverolain 69 b § on soveltamisalaltaan laaja. Kulttuuri-, kieli- ja muun vastaavan valmennuksen kirjaaminen lakiin vahvistaisi nykyisen verotuskäytännön ja täsmentäisi rajat ylittävän työskentelyn tilanteisiin liittyvien verovapaasti kustannettavissa olevien koulutusten sisältöä ja soveltamisalaa. 

2.5  Muuttokustannukset

Yleistä

Työnantajan maksamat työntekijän muutto- ja siihen liittyvät matkustamiskustannukset ovat lähtökohtaisesti työntekijän veronalaista ansiotuloa perustuen tuloverolain veronalaisen tulon käsitteeseen. Kyse on elantokustannuksen korvaamisesta. Työnantaja korvaa yleensä ulkomaankomennuksen alkaessa ja päättyessä työntekijän ja tämän perheen muuttoon liittyviä kustannuksia, esimerkiksi muuttorahdista tai lisämatkatavaroista aiheutuneita kuluja. Kuluja saatetaan korvata myös sellaisissa rajat ylittävissä työskentelytilanteissa, joissa työntekijä solmii työsopimuksen suoraan vieraassa valtiossa olevan työnantajan kanssa, eikä kyseessä siten ole komennus. 

Verohallinnon kannanotossa Työnantajan maksamien kustannusten ja asettautumispalveluiden verotus kansainvälisissä työskentelytilanteissa on otettu kantaa erilaisten rajat ylittäviin työskentelytilanteisiin liittyvien korvausten verotuskohteluun. Verohallinnon kannanotto Työnantajan maksamien kustannusten ja asettautumispalveluiden verotus kansainvälisissä työskentelytilanteissa, antopäivä 18.8.2021, Dnro VH/2124/00.01.00/2021. Muutto- ja matkakustannusten korvauksia on käsitelty tarkemmin myös Verohallinnon ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa. Verohallinnon ohje Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa, antopäivä 25.4.2024, Dnro VH/1811/00.01.00/2024. 

Suomesta ulkomaille lähtevä työntekijä

Tuloverolain 76 §:n mukaan eräät ulkomailla työskentelyyn liittyvät korvaukset eivät ole veronalaista tuloa. Työnantaja voi 76 §:n 1 momentin 5 kohdan nojalla korvata verovapaasti sekä työntekijän että tämän perheen ulkomailla työskentelyyn liittyvät muutto- ja matkakustannukset. Säännös koskee ainoastaan Suomesta ulkomaille lähtevää työntekijää. Säännös soveltuu sekä varsinaisella työpaikalla että erityisellä työntekemispaikalla tapahtuvaan ulkomaantyöskentelyyn. Myöskään työskentelyn kestolle ei ole säädetty aikarajaa. 

Muutto- ja matkakustannusten verovapaus toteutuu jo nykyisellään Suomesta ulkomaille suuntautuvissa rajat ylittävissä työskentelytilanteissa riippumatta siitä, onko kyseessä ulkomaille suuntautuva komennus vai solmiiko työntekijä sopimuksen suoraan ulkomaisen työnantajan kanssa. Lainsäädännön muutokselle ei siten ole tarvetta Suomesta ulkomaille muuttavan työntekijän etuuksien verokohtelun osalta. 

Ulkomailta Suomeen saapuva työntekijä

Suomeen työskentelemään saapuvalle työntekijälle työnantaja ei voi tuloverolain 76 §:n 1 momentin 5 kohdan nojalla maksaa verovapaasti hänen ja hänen mukanaan muuttavan perheenjäsenensä muutto- ja matkakustannuksia, koska mainittu säännös on rajattu ainoastaan Suomesta ulkomaille lähtevälle työntekijälle maksettuihin etuuksiin. 

Keskusverolautakunta (KVL) on ennakkoratkaisussaan KVL 10/2006 linjannut ulkomailta Suomeen työkomennukselle tulevalle työntekijälle maksettujen muuttokustannusten veronalaisuudesta. Ennakkoratkaisun mukaan työnantaja voi korvata työntekijän muuttokustannukset verovapaasti, jos kyse on ulkomailta Suomeen suuntautuvasta komennuksesta, joka on tapahtunut työnantajan aloitteesta ja intressissä. Jotta muuton voidaan katsoa tapahtuneen työnantajan intressissä, kyseessä tulee olla komennustilanne eli ulkomainen työnantaja on lähettänyt työntekijän Suomeen työskentelemään. Verotuskäytännössä kulujen korvaamisen verovapaasti on katsottu edellyttävän työnantajan intressiä ja työnantajan määräystä tai aloitetta komennuksen suhteen, eli työnantajalla on ollut tarve saada työntekijä työskentelemään esimerkiksi tiettyä projektia varten. Ratkaisu on verotuskäytännössä merkinnyt, että muuttokuluja ei voida korvata verovapaasti, kun Suomeen tullut työntekijä solmii työsopimuksen suoraan suomalaisen työnantajan kanssa. 

Keskusverolautakunnan edellä käsitellyssä ratkaisussa ei ole erikseen otettu kantaa perheen muuttokustannusten veronalaisuuteen. Verotuskäytännössä on kuitenkin katsottu, että mikäli muutto on tapahtunut työnantajan intressissä ja aloitteesta, ovat muuttokulut kokonaan verovapaa etuus. Myös perheen osuutta on näissä tilanteissa pidetty verovapaana etuutena. 

Vuoden 2020 alusta tuloverolakiin on lisätty lailla 1557/2019 muutto- ja matkustamiskustannusten korvaamista koskeva erityissäännös, tuloverolain 69 c §, jonka mukaan veronalaiseksi tuloksi katsotaan työnantajan maksamasta työntekijän ja hänen perheenjäsenensä muutto- ja matkustamiskustannusten korvauksesta 50 prosenttia, kun muutto on tapahtunut työpaikan sijainnin vuoksi. Kyse voi olla niin Suomen sisällä tapahtuvasta muutosta, Suomesta ulkomaille suuntautuvasta muutosta kuin ulkomailta Suomeen tapahtuvasta muutosta. Muuton on käytännössä katsottu tapahtuvan työskentelypaikan sijainnin vuoksi aina, kun ulkomailta Suomeen töihin tuleva työntekijä muuttaa Suomeen. Säännöksen soveltamisen kannalta ei ole merkitystä sillä, lähetetäänkö työntekijä Suomeen komennukselle vai solmiiko hän työsopimuksen suoraan suomalaisen työnantajan kanssa. Muuttokulujen veronalaisuutta koskevan hallituksen esityksen HE 24/2019 vp mukaisesti säännöksen soveltamisalaan kuuluu myös muuttoon välittömästi liittyvien matkustamiskustannusten korvaaminen niin työntekijän kuin hänen mukana muuttavan perheenjäsenensä osalta. 

Tuloverolain 69 c §:ssä säädettyä muutto- ja siihen liittyvien matkustamiskustannusten korvaamisen osittaista verovapautta voidaan soveltaa tilanteissa, joissa keskusverolautakunnan ratkaisussa verovapaudelle asetetut edellytykset eivät täyty, kuten esimerkiksi komennuksiin, jotka tapahtuvat työntekijän aloitteesta oppimistarkoituksessa tai kokemuksen kartuttamiseksi. Lisäksi säännöksen perusteella työnantaja voi korvata verovapaasti puolet muutto- ja siihen liittyvistä matkustamiskustannuksista Suomeen muuttavalle työntekijälle, joka on solminut työsopimuksen suoraan suomalaisen työnantajan kanssa. Tällöin kyseessä ei ole komennustilanne vaan muutto varsinaisen työpaikan sijainnin vuoksi. 

Työnantaja voi lisäksi tuloverolain 71 §:n mukaisesti korvata ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän matkustamiskustannukset verovapaasti silloin, kun työntekijä tulee Suomeen tuloverolain 72 §:ssä määritetylle työmatkalle. Jos työnantaja korvaa myös työmatkalla olevan työntekijän perheenjäsenen matkakuluja, on korvaus katsottu näiltä osin työntekijän veronalaiseksi palkaksi. 

Ulkomailta Suomeen suuntautuvissa komennuksissa työntekijän ja hänen perheensä muutto- ja siihen liittyvät matkustamiskustannukset on mahdollista maksaa kokonaan verovapaasti, kun kyse on työnantajan aloitteesta ja intressissä tapahtuvasta komennuksesta. Työnantaja voi maksaa työntekijän matkustamiskustannukset kokonaan verovapaasti myös silloin, kun komennus tapahtuu työntekijän aloitteesta, jos työmatkaa koskevat edellytykset täyttyvät. Työnantajan kustantamien muutto- ja siihen liittyvien matkustamiskustannusten verovapaus on kuitenkin edellä kuvattua rajoitetumpi sellaiselle Suomeen muuttavalle työntekijälle, johon ei sovelleta komennuksia ja työmatkoja koskevia erityissäännöksiä. Työntekijä voi esimerkiksi muuttaa Suomeen varsinaisen työpaikan sijainnin vuoksi solmittuaan työsopimuksen suoraan suomalaisen työnantajan kanssa. Tällöin työnantaja voi nykysääntelyn perusteella maksaa verovapaasti vain 50 prosenttia työntekijän ja hänen perheensä muutto- ja siihen liittyvistä matkustamiskustannuksista. Hallitusohjelmaan sisältyvien Suomen vetovoimaisuutta koskevien tavoitteiden ja maahantuloprosessiin liittyvien maksujen verovapautta koskevan kirjauksen sekä työvoiman liikkuvuuden edistämisen näkökulmasta muutto- ja siihen liittyvien matkustamiskustannusten verovapauden laajentaminen voisi olla perusteltua. 

Komennusmatkavakuutus

Komennusmatkavakuutuksessa on tavallisesti kyse työnantajan työntekijälleen kustantamasta laajennetusta matkavakuutuksesta, jolla katetaan myös työnantajan riskejä työntekijän ulkomaankomennuksen aikana. Komennusmatkavakuutuksella vakuutetaan tyypillisesti muutamaa kuukautta pidemmäksi ajaksi ulkomaankomennukselle lähetettävät työntekijät. 

Komennusmatkavakuutuksen veronalaisuudesta ei ole nimenomaista säännöstä tuloverolaissa. Vakuutuksen verokohtelusta on kuitenkin korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu (KHO 23.6.2016 taltio 2810). Työnantajan maksaman komennusmatkavakuutuksen kustannukset eivät mainitun päätöksen mukaisesti ole veronalaista etua työntekijälle. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun mukaan verovapaana etuna voidaan pitää sellaista komennusmatkavakuutusta, joka sisältää esimerkiksi matkatapaturmavakuutuksen, matkasairausvakuutuksen, matkatavaravakuutuksen, matkavastuuvakuutuksen, oikeusturvavakuutuksen ja korvauksen tarpeellisesta terveydenhoidosta. 

Perheenjäsenelle kustannettu komennusmatkavakuutus on lähtökohtaisesti työntekijän veronalaista tuloa. Komennusmatkavakuutuksen maksut on kuitenkin verotuskäytännössä katsottu tuloverolain 76 §:n 1 momentin 5 kohdassa tarkoitetuiksi ulkomaantyöskentelyyn liittyviksi muutto- ja matkakustannuksiksi, jolloin myös perheenjäsenelle otettu komennusmatkavakuutus voi olla verovapaa etuus ulkomaille suuntautuvien komennusten osalta. 

Suomeen suuntautuvissa komennuksissa ei ole olemassa komennusmatkavakuutuksen verovapauden tueksi ulkomaantyöskentelyä koskevan tuloverolain 76 § 1 momentin 5 kohdan kaltaista poikkeussäännöstä, joka kattaisi myös perheenjäsenen saamat etuudet. Nykyisen verotuskäytännön perusteella työnantajan kustantama työntekijän perheenjäsenen komennusmatkavakuutus on Suomeen komennukselle saapuvan työntekijän veronalainen etuus. Ottaen huomioon ulkomailta Suomeen saapuvan lähetetyn työntekijän etuuksien verovapauden laajentamista koskevat hallitusohjelmakirjaukset, voidaan puuttuva sääntely ja komennusmatkavakuutusta koskeva verotuskäytäntö nähdä haasteelliseksi. Koska komennusmatkavakuutusta voidaan pitää komennuksesta johtuvana, muutto- ja matkustamiskustannuksiin kuuluvana kustannuksena, olisi perusteltua, että verovapaus kattaisi myös työntekijän perheenjäsenelle kustannetun komennusmatkavakuutuksen kulut. 

2.6  Työnantajan maksamat viranomaisrekisteröinnit ja eräät muut maahantuloon liittyvät kustannukset

2.7  Finanssialan asiakasetujen verotus

Monet yritykset tarjoavat bonuksen nimellä erilaisia asiakashyvityksiä ja yrityksillä on myös erilaisia kanta-asiakasohjelmia. Esimerkiksi kulutustavaroiden kauppaa harjoittavat eri kauppaketjut tarjoavat kanta-asiakkaiksi ilmoittautuneille asiakkailleen näiden ostojen perusteella bonuksena tai jollakin muulla nimellä rahanarvoisia hyvityksiä. Kanta-asiakkaat voivat käyttää näitä hyvityksiä myös muissa ketjun kaupoissa tai voivat saada hyvityksen rahana. Kanta-asiakkaille voidaan myös tarjota alennuksia tai kanta-asiakasoptioita. 

Kanta-asiakasetuja voidaan järjestää eri tavoin. Hyvitysjärjestelmäksi kutsutaan järjestelmää, jossa asiakas voi käyttää hyvitystä (kertyneitä bonuksia tai pisteitä) maksuihin muissa yhteistyöryhmään kuuluvissa yhtiöissä. Näissä järjestelmissä hyvitys siirtyy alun perin asiakkaalle tuotteen tai palvelun myyneen tahon maksettavaksi eikä jää sen yrityksen maksettavaksi, jossa hyvitystä käytetään. Keskittämisedulle on taas tyypillistä se, että edun myöntäjä kantaa siitä aiheutuvan kustannuksen ja saa myös liiketoiminnallisen hyödyn järjestelystä. 

Myös rahoitus- ja vakuutusalan yritykset myöntävät asiakkailleen muun muassa bonukseksi kutsuttuja hyvityksiä ja erilaisia alennuksia. Hyvityksiä ovat esimerkiksi erilaisten lainojen, talletusten, vakuutusten ja rahastosijoitusten perusteella myönnettävät hyvitykset. Nämä voivat olla koronluonteisia, kuten esimerkiksi pankkitalletusten keskisaldon tai sijoitusrahastoon tehdyn sijoituksen perusteella myönnettävät hyvitykset. Hyvitys voi olla myös arvopaperin säilytysmaksun tai pankkipalvelumaksun perusteella saatu hyvitys tai alennus. 

Tuloverolaissa ei ole nimenomaisia bonuksia tai muita vastaavia etuja koskevia säännöksiä, vaan niiden verotuskohtelu määräytyy tuloverolain yleisten säännösten nojalla. Tuloverolain 29 §:n mukaan veronalaista tuloa ovat laissa säädetyin rajoituksin verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot. Verovelvollisen kaikki tulot ja hänen saamansa rahanarvoiset etuudet ovat lähtökohtaisesti veronalaista tuloa, ellei laissa nimenomaan toisin säädetä, tai ellei kysymyksessä ole sen tyyppinen etuus, joka jää vakiintuneen oikeus- ja verotuskäytännön perusteella tulokäsitteen ulkopuolelle. 

Tuloverolain 32 §:n mukaan pääomatuloa on omaisuuden tuotto, omaisuuden luovutuksesta saatu voitto ja muu sellainen tulo, jota varallisuuden voidaan katsoa kerryttäneen. Ansiotuloa on tuloverolain 61 §:n mukaan muu tulo kuin pääomatulo. Suorituksen maksajan on ennakkoperintälain (1118/1996) mukaan toimitettava veronalaisesta tulosta lähtökohtaisesti ennakonpidätys. Veronalaisen hyvityksen maksajalla on normaali ennakonpidätyksen toimittamisvelvollisuus ja velvollisuus edun ilmoittamiseen sen luonteen mukaisesti joko tulorekisteriin tai vuosi-ilmoituksella. Jos hyvitystä ei makseta osaksikaan rahana, ennakonpidätystä ei voi toimittaa. Tällä ei ole kuitenkaan vaikutusta tulon veronalaisuuteen. Tulosta on annettava ilmoitus myös näissä tapauksissa. 

Bonusten ja muiden vastaavien etujen nykyinen verotuskohtelu on muotoutunut oikeus- ja verotuskäytännön perusteella. Verohallinto on antanut bonusten verotusta koskevan ohjeen (VH/1792/00.01.00/2019), jossa käsitellään laajasti bonuksiin ja muihin asiakashyvityksiin liittyviä verotuskysymyksiä. 

Yksityistalouteen liittyvät ostohyvitykset

Verohallinnon ohjeen mukaan luonnollisen henkilön verotuksessa ostohyvityksenä, etuseteleinä, bonuksena tai jonkun muun suorituksen nimisenä saatu asiakashyvitys on lähtökohtaisesti henkilön verovapaata tuloa. Tällainen etu on esimerkiksi yksityistalouden ostojen perusteella saatu lentomatka. Verovapaasta hyvityksestä on kysymys myös silloin, kun esimerkiksi kulutusosuuskunta jakaa jäsenilleen hyvityksiä näiden tekemien ja maksamien yksityistalouden ostojen perusteella. Veronalaista tuloa ei synny silloin, kun asiakas on itse maksanut ostokset, joiden perusteella edut myönnetään. Etuja pidetään tällöin jälkikäteen saatuina alennuksina. 

Yksityistalouden verovapaiden etujen perusteena olevat menot ovat verotuksessa tyypillisesti vähennyskelvottomia elantomenoja. Tämän vuoksi myöskään elantomenoista saatuja alennuksia ei pidetä veronalaisena tulona. Jos hyvitys saadaan yksityishenkilön suorittaman jonkun verovähennyskelpoisen menon perusteella, on saatu etu veronalaista muuta ansiotuloa. Esimerkiksi lentomatkan perusteella saadut bonuspisteet ovat veronalaista ansiotuloa, jos verovelvollinen saa vähentää maksamansa lentomatkakulut tulonhankkimismenoina. 

Elinkeinotoimintaan, maa- ja metsätalouteen tai muuhun tulonhankkimistoimintaan liittyvät hyvitykset

Elinkeinotoimintaan, maa- ja metsätalouden harjoittamiseen tai muuhun tulonhankkimistoimintaan liittyvä asiakashyvitys on hyvityksen saajan veronalaista tuloa. Tällainen asiakashyvitys voi olla esimerkiksi taksiautoilijan polttoaineen tankkausten perusteella saama hyvitys. Hyvitysten veronalaisuus johtuu siitä, että kyseiseen tulonhankkimistoimintaan liittyvät hankinnat on voitu edun saajan verotuksessa vähentää toiminnan tuottamasta tulosta. 

Keskusverolautakunta on ratkaisussa KVL 60/2012 katsonut, että elinkeinotoimintaan kuuluvien luottojen perusteella kertyvistä bonuspisteistä saatava rahanarvoinen etu on elinkeinotoiminnan tuloa. Ratkaisussa KVL 61/2012 keskusverolautakunta on katsonut, että maatalouteen kuuluvien luottojen perusteella kertyvistä bonuspisteistä saatava rahanarvoinen etu on maatalouden veronalaista tuloa. Kummassakin ratkaisussa katsottiin tulon realisoituvan bonuspisteitä käytettäessä. 

Ylijäämän palautukset

Osuuskunnan jäsenelleen maksama ylijäämän palautus on veronalaista pääomatuloa, jos se maksetaan pääasiallisesti luottojen, talletusten ja muiden vastaavien erien perusteella (KHO 2009:9). Tapauksessa ylijäämän palautus maksettiin osuuskunnan jäsenelle rahana. Päätöksen perusteella rahana tai muuna etuna maksettava ylijäämän palautus on veronalaista, jos se maksetaan keskeisesti luottojen, talletusten, sijoitusten, vakuutusten tai muiden vastaavien erien perusteella. Lainan käyttötarkoituksella (esimerkiksi kulutusluotto vai asuntolaina) ei ole merkitystä. 

Korkein hallinto-oikeus on yllä mainitussa päätöksessä käsitellyt myös vähennysten tekemistä veronalaisista hyvityksistä. Tuloverolain 54 §:n mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää pääomatuloista niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä aiheutuneet menot. Pankille maksetut palvelumaksut eivät kuitenkaan ole päätöksen mukaan veronalaisesta ylijäämän palautuksesta vähennyskelpoisia tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneita menoja. 

Osuuskunnan myöntämät asiakashyvitykset, -bonukset, jälkitilit ja muut vastaavat oikaisuerät eivät ole osuuskuntalaissa (421/2013) tarkoitettua ylijäämän jakoa. Ne ovat luonteeltaan palveluista tai tuotteista annettuja alennuksia / hinnanoikaisuja, jotka otetaan huomioon jo osuuskunnan tilinpäätöksessä ilmoitettua ylijäämää laskettaessa. 

Luottoihin, säästöihin, sijoituksiin, vakuutuksiin ja muihin vastaaviin eriin liittyvät hyvitykset

Rahoitus- ja vakuutusalan yritykset myöntävät asiakkailleen muun muassa bonukseksi kutsuttuja hyvityksiä ja erilaisia alennuksia. Hyvityksiä ovat esimerkiksi erilaisten lainojen, talletusten, vakuutusten ja rahastosijoitusten perusteella myönnettävät hyvitykset. Nämä voivat olla koronluonteisia, kuten esimerkiksi pankkitalletusten keskisaldon tai sijoitusrahastoon tehdyn sijoituksen perusteella myönnettävät hyvitykset. Hyvitys voi olla myös arvopaperin säilytysmaksun tai pankkipalvelumaksun perusteella saatu hyvitys tai alennus. 

Luottoihin, säästöihin, sijoituksiin, vakuutuksiin ja muihin vastaaviin eriin liittyvät hyvitykset voivat nykyisen verotuskäytännön mukaisesti olla joko veronalaista tuloa tai verovapaita asiakasalennuksia. 

Luottoihin, säästöihin, sijoituksiin, vakuutuksiin ja muihin vastaaviin eriin liittyvät veronalaiset hyvitykset

Luottoihin, säästöihin, sijoituksiin, vakuutuksiin ja muihin vastaaviin eriin liittyvien hyvitysten verotuskohtelua on käsitelty korkeimmassa hallinto-oikeudessa sekä keskusverolautakunnassa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO 2002:10 mukaan asiakkaan pankki-, sijoitus- tai vakuutuspalvelujen perusteella saamat hyvitykset ovat veronalaista pääomatuloa, kun ne maksetaan rahana tai siihen rinnastuvana etuna. Jos hyvityksen saava henkilö on työsuhteessa johonkin edun antavaan konserniin kuuluvaan yhtiöön, kyse on hänen saamastaan veronalaisesta ansiotulosta, mikäli työsuhteessa oleva henkilö ei täytä asiakkuuskriteereitä. Työntekijäasiakkaita kohdellaan verotuksessa samalla tavalla kuin muitakin asiakkaita, kun etu perustuu asiakkuuteen eikä työsuhteeseen. 

Myös, jos verovelvollisella on mahdollisuus valita rahasuorituksen, siihen rinnastuvan edun tai palvelumaksujen alennuksen välillä, etu on veronalaista (KVL 23/2011 ja KVL 47/2011). Rahasuorituksen valintaan rinnastuu myös se, että rahasuoritus maksetaan palvelujen käyttämättä jättämisen tai vähäisen käytön vuoksi. Etua verotetaan valintahetkellä. Sillä ei ole merkitystä, milloin rahasuoritus maksetaan tai siihen rinnastuva etu annetaan. 

Jos bonusjärjestelmästä saatu etu on veronalainen sen rahana tai siihen rinnastuvana suorituksena saamisen valintamahdollisuuden vuoksi, ovat lähtökohtaisesti kaikki saadut edut veronalaisia, kun ne kertyvät keskeisesti luottojen, sijoitusten, talletusten, vakuutusten tai muiden vastaavien erien perusteella. Keskeisyyttä arvioidaan 50 prosentin kriteerin mukaan. Jos bonusjärjestelmässä yli 50 prosenttia eduista kertyy muiden erien perusteella, veronalaista ovat vain sijoitusten, talletusten, vakuutusten ja muiden vastaavien erien perusteella kertyvät edut. 

Jos kertynyt etu suoritetaan antamalla bonuspisteitä, etu on vakiintuneen käytännön mukaan veronalainen vasta, kun bonuspisteitä käytetään. Myös saatujen pisteiden tai muiden vastaavien erien luovutus tai siirto toiselle henkilölle realisoi verotuksen. Jos omia bonuspisteitä kuitenkin käytetään automaattisesti samaan perhekokonaisuuteen kuuluvan henkilön palvelumaksun kattamiseen, tästä ei muodostu veronalaista etua pisteet kerryttäneelle henkilölle. 

Jos verovelvollinen voi valita käytetäänkö bonuspisteitä omien palvelumaksujen vai jonkun samaan perhekokonaisuuteen kuuluvan henkilön palvelumaksujen kattamiseen, verovelvolliselle muodostuu tämän valintamahdollisuuden vuoksi veronalainen etu. 

Luottoihin, säästöihin, sijoituksiin, vakuutuksiin ja muihin vastaaviin eriin liittyvät verovapaat hyvitykset

Oikeus- ja verotuskäytännössä on katsottu, että luottoihin, säästöihin, sijoituksiin, vakuutuksiin ja muihin vastaaviin eriin liittyvät hyvitykset ovat tietyissä tilanteissa verovapaita asiakasalennuksia. Viimeisin asiaa koskeva ratkaisu on Keskusverolautakunnan ratkaisu KVL 47/2011. Kyseisessä ratkaisussa Keskusverolautakunta totesi seuraavaa: 

X Pankki Oy kuului pankki-, sijoitus- ja vakuutuspalveluja tarjoavaan Y-yhtiöryhmään. Pankin asiakkaalle kertyi bonuksia pankki- ja vakuutusasioinnin yhteismäärän (talletukset, lainat, muut luotot, sijoitusvakuutukset, rahastosijoitukset ja vakuutusmaksut) perusteella. 

Bonuksia ei maksettu asiakkaalle rahana. Käyttämättömät bonukset vanhenivat, ellei niitä ollut käytetty määrätyn ajan kuluessa. 

Jos pankin asiakas A saattoi oman valintansa mukaisesti käyttää saamiaan bonuksia Y-yhtiöryhmään kuuluvien yhtiöiden erilaisten vakuutus- ja palvelumaksujen tai muiden palkkioiden maksamiseen, hänelle syntyi veronalaiseksi tuloksi katsottavaa etua. Koska etu kertyi A:n sijoitusten, luottojen, säästöjen ja vakuutusten perusteella, tulon katsottiin rinnastuvan sellaiseen tuloon, jota varallisuus on kerryttänyt, ja olevan siten pääomatuloa. 

Jos pankki määritteli ja valitsi bonusten käyttökohteet eikä niiden käyttö määräytynyt asiakkaan valintaoikeuden perusteella, bonuksia oli pidettävä yhtiöryhmä Y:n asiakkaalleen myöntämänä tavanomaisena alennuksena, josta ei syntynyt A:lle veronalaista etua. 

Kyseisessä ennakkoratkaisussa oli kyse siitä, syntyikö pankin bonusasiakkaalle veronalaista tuloa siitä, että hän sai valita, mihin palkkioihin ja maksuihin hän käytti ansaitsemansa bonuksen. Ratkaisun mukaan asiakkaan valintavalta johtaa kertyneiden bonusten verottamiseen pääomatulona. Mikäli pankki valitsi käyttökohteet, bonukset olivat verovapaata alennusta. 

Toiseksi ratkaisussa oli esillä se, onko verotuksessa merkitystä sillä, että esimerkiksi pankkiasioinnista kertyneitä bonuksia voi käyttää yhtiöryhmän tarjoamien muiden palvelujen maksamiseen. Tällä ei ollut kyseisessä ratkaisussa merkitystä. Ratkaisun kohteena olleen järjestelmän bonuksien käyttökohteita olivat Y-ryhmän yhteisöiden tuottamat palvelut. Bonusten käyttökohteita olivat oman pankin palvelumaksujen lisäksi F Oy:n vakuutusmaksut, E Oy:n hallinnoimien rahastojen kertamerkintöjen ja jatkuvien rahastomerkintöjen palkkiot, I-vakuutusyhtiön luottotakausmaksu ja kuukausimaksu sekä J-yhtiöiden palkkioiden maksu. 

Voimassa olevan Verohallinnon ohjeen mukaan luottojen, säästöjen, sijoitusten, vakuutusten ja muiden vastaavien erien perusteella annetut hyvitykset eivät ole veronalaista tuloa seuraavissa kolmessa tilanteessa: 

1) Tavanomainen ja kohtuullinen hyvitys menee automaattisesti saman yhtiön tai samaan konserniin tai sitä vastaavaan taloudelliseen yhteenliittymään kuuluvan yhtiön palvelumaksun kattamiseen ilman mahdollisuutta sen rahana maksamiseen ja maksu jää lopullisesti edun antajan (se yhtiö mistä erä kertyy) maksettavaksi. 

Näissä tapauksissa hyvitys on saajalleen verovapaata. Jos verovelvollinen voi kuitenkin valita palvelut, joiden automaattiseksi suoritukseksi saatu hyvitys menee, kyseessä on veronalainen etu. Hyvityksen tavanomaisuus ja kohtuullisuus määräytyvät tapauskohtaisesti. 

Taloudellisella yhteenliittymällä tarkoitetaan tässä yhteydessä konsernia vastaavaa taloudellista yhteenliittymää, jossa on lakiin perustuva riippuvuussuhde, ja jossa voidaan toimia samalla nimellä. Konsernia vastaava muu taloudellinen yhteenliittymä on esimerkiksi talletuspankkien yhteenliittymästä annetun lain 2 §:n mukainen talletuspankkien yhteenliittymä sekä rahoitus- ja vakuutusryhmittymien valvonnasta annetun lain mukainen rahoitus- ja vakuutusryhmittymä (Laki rahoitus- ja vakuutusryhmittymien valvonnasta 30.7.2004/699 myöhempine muutoksineen 1 luvun 3 §) sekä vakuutusyhtiölain mukainen vakuutusyritysryhmä (Vakuutusyhtiölain 18.7.2008/521 myöhempine muutoksineen 26 luvun 2 §). 

Jos hyvitys menee niin sanotun yhteistyökumppaniyrityksen tai ulkopuolisen yrityksen palvelumaksun maksamiseen, hyvitystä pidetään rahaan rinnastettavana veronalaisena etuna. Tässä yhteistyökumppaniyrityksellä tarkoitetaan samaan ryhmään, esimerkiksi ketjuun, sopimuksen perusteella kuuluvaa yritystä, joka ei täytä konserniyrityksen tai sitä vastaavaan taloudelliseen yhteenliittymään kuuluvan yrityksen kriteerejä. 

Palvelumaksulla tarkoitetaan tässä yhteydessä yhtiön tai samaan taloudelliseen yhteenliittymään kuuluvan yrityksen tarjoamasta palvelusta veloittamaa hintaa. Palvelumaksuna ei pidetä esimerkiksi sijoitusta sijoitusrahastoon, mutta tästä sijoituksesta perittävä merkintä- tai hoitopalkkio on tässä tarkoitettu palvelumaksu. Vakuutusmaksut ja muut palkkiot voidaan myös rinnastaa palvelumaksuihin. Palvelumaksua ei voi käyttää tavaroiden maksamiseen tai muihin kohteisiin kuin palvelujen maksamiseen. 

2) Luottojen, säästöjen, sijoitusten, vakuutusten ja muiden vastaavien erien perusteella saa alennusta palvelumaksun suorittamisesta samaan taloudelliseen ryhmään kuuluvassa yhtiössä, ja alennus jää alennuksen antavan yhtiön maksettavaksi kokonaisuudessaan (keskittämisetu). Alennus voidaan teknisesti toteuttaa esimerkiksi bonuspisteinä, kunhan alennus jää bonusjärjestelmän kautta maksun saajan eli alennuksen antajan maksettavaksi. 

Tavanomaisena ja kohtuullisena alennuksena voidaan pitää parhaalle asiakkaalle myönnettyä alennusta tai palvelun antamista omakustannushintaa vastaan. Tavanomaisena ja kohtuullisena voidaan pitää myös toistaiseksi voimassa olevissa tai pidempiaikaisissa määräaikaisissa sopimuksissa alkuvaiheessa annettua vähäistä ilmaista palvelujaksoa. 

3) kyseessä on yllä käsiteltyjen 1) ja 2) -kohtien yhdistelmä. 

Edellä mainittu Verohallinnon ohjeen tulkinta perustuu korkeimman hallinto-oikeuden ja keskusverolautakunnan ratkaisuiden perusteella muodostuneeseen vakiintuneeseen oikeus- ja verotuskäytäntöön. 

Verotuskäytännössä on lisäksi katsottu, että pelkästään vahinkovakuutusten perusteella kertyvät bonukset ja muut vastaavat hyvitykset ovat saajalleen verovapaata tuloa. Pelkästään vahinkovakuutusten perusteella kertyvissä hyvityksissä on kyse luonteeltaan tietyn vakuutustuotteen ostamisesta ja sen perusteella kertyvästä jälkikäteen myönnettävästä alennuksesta eikä niinkään varallisuuden perusteella kertyvästä tulosta. Jos vahinkovakuutusten perusteella kertyvät hyvitykset ovat kuitenkin osa laajempaa asiakashyvitysohjelmaa, jossa hyvityksiä kertyy myös luottojen, talletusten ja sijoitusten perusteella, ne ovat lähtökohtaisesti veronalaista tuloa ja voivat olla verovapaita asiakasalennuksia edellä Verohallinnon ohjeessa mainituin edellytyksin. 

Luottojen, säästöjen, sijoitusten ja vakuutusten määrään perustuvia asiakasetuohjelmia

Usealla finanssialan yhtiöllä on erilaisia asiakasetuohjelmia, joiden sisältöön vaikuttaa asiakkaan asiointivolyymi kyseisessä yhtiössä. Seuraavassa on kuvattu esimerkkinä muutamia nykyisiä asiakasetuohjelmia. 

OP-bonukset ovat OP Ryhmän Osuuspankkien omistaja-asiakkaille tarkoitettu etu. Bonuksia kertyy henkilöasiakkaalle, joka on Osuuspankin omistaja-asiakas ja jolla on bonuksiin oikeuttavaa pankki-, varallisuudenhoito- ja/tai vakuutusasiointia. Bonuksia kerryttävät vakuudellinen pankkilaina, säästämisen tileillä olevat varat, rahastot, sijoitussidonnaiset vakuutukset ja maksetut vakuutusmaksut. Bonuksia kertyy edellä mainittujen erien määrän perusteella eli mitä enemmän henkilöllä on edellä mainittuja eriä, sitä enemmän kertyy bonuksia. Bonuksia käytetään automaattisesti samaan yhtiöryhmään kuuluvien yritysten pankki- ja vakuutuspalveluiden maksuihin. Bonusten käyttökohteita ovat päivittäiset pankkipalvelut, lainojen palvelu- ja toimitusmaksut, vakuutusmaksut, säästöjen ja sijoitusten säilytys- ja salkunhoitopalkkiot, lakipalveluiden palkkiot ja OP Kodin kiinteistönvälityspalkkiot. 

OP-bonukset ovat nykyisen oikeus- ja verotuskäytännön perusteella verovapaita. Verovapauden edellytyksenä on, että bonukset käytetään OP Ryhmän määrittelemiin ja valitsemiin pankki- ja vakuutuspalveluihin sekä muihin saman yhtiöryhmän palvelumaksuihin. 

Nordea Bank Oyj:llä on luottojen, säästöjen ja sijoitusten määrään perustuva Premium-asiakkuus, johon sisältyy rahan arvoisia etuja. Premium-asiakkaaksi pääsee, jos asiakkaan varallisuus Nordeassa on kasvanut vähintään 80 000 euroon tilisäästöjen ja sijoitusten osalta tai lainatarve on noussut yli 350 000 euroon. Premium-asiakkuus sisältää pankki- ja sijoituspalveluihin kohdistuvien etujen lisäksi alennuksia Nordea My life -henkilövakuutuksiin ja Nordea Autoleasingin maksuihin. 

Danske Bank A/S, Suomen sivuliikkeellä on käytössä Danske Etuohjelma, jossa on neljä etutasoa. Etutaso ohjelmassa määräytyy lainojen, säästöjen, vakuutussäästöjen ja sijoitusten yhteenlasketun määrän mukaan. Etuohjelmassa etutaso määrittää asiakkaan pankkipalveluiden hinnan. Suurempi asiointivolyymi nostaa etutasoa ja pienentää pankkipalveluista perittäviä palvelumaksuja. 

Myös Aktia Pankki Oyj:llä on etuasiakasohjelma ja Premium Banking -ohjelmat, joiden piiriin pääsemiseen vaikuttaa asiakkaan luottojen, talletusten ja sijoitusten määrä. Ohjelmat sisältävät pankki- ja sijoituspalveluihin kohdistuvien etujen lisäksi alennuksia tietyistä vakuutusmaksuista sekä kiinteistönvälityspalkkioista. 

LähiTapiola Keskinäinen Vakuutusyhtiön vakuutuksista kertyy rahana maksettavia S-ryhmän Bonuksia. Bonuksia kerryttävät liikenne- ja kaskovakuutukset, koti- ja maatila-vakuutusten yksityistalouden osuus, eläinvakuutukset, venevakuutukset, lasten ja aikuisten sairauskuluvakuutukset, yksityistapaturma- ja jatkuvat matkavakuutukset, perus- ja pariturva-henkivakuutukset, asuntolainavakuutus, henkivakuutukset, arkiturva ja lapsen vakavan sairauden vakuutus. Verotuskäytännössä kyseiset bonukset on katsottu verovapaiksi, koska ne kertyvät pelkästään vakuutusmaksujen perusteella. Tällöin kyseessä ei katsota olevan varallisuuden kerryttämästä tulosta, vaan jälkikäteen myönnetyistä alennuksista. 

Nykytilan arviointi

Kilpailu- ja kuluttajavirasto (KKV) on selvittänyt, rajoittaako OP Ryhmän bonusjärjestelmä kilpailua vahinkovakuutusmarkkinoilla merkittävästi kuluttajien vahingoksi. Vuonna 2019 valmistuneen selvityksen mukaan KKV:n taloustieteellisessä analyysissä ei löytynyt näyttöä määräävän markkina-aseman väärinkäytöstä. KKV:n näkemyksen mukaan bonusjärjestelmä ei kuitenkaan ollut ongelmaton. KKV:n mukaan järjestelmä vääristää vakuutusyhtiöiden välistä kilpailua ja tekee kuluttajille vaikeammaksi vertailla pankki- ja vakuutustuotteiden hintoja. Lisäksi KKV näki ongelmia bonusten verotuksessa.  

Bonusten ja muiden vastaavien etujen nykyinen verotuskäytäntö perustuu tuloverolain yleisiin säännöksiin ja se on muotoutunut nykyiseen muotoonsa oikeus- ja verotuskäytännön kautta. Kilpailu- ja kuluttajavirasto on valtiovarainministeriölle tekemässään aloitteessa katsonut, että bonusten nykyisessä verotuskäytännössä on kyse perusteettomasta verotuesta, joka vääristää kilpailua. Aloitteen mukaan ongelmallinen verotuki, joka kohdistuu vain yhteen toimijaan, muodostuu Verohallinnon bonusten verotusta koskevasta ohjeesta. Verohallinnon ohjeistus kuitenkin vastaa keskusverolautakunnan viimeisintä asiaa koskenutta ratkaisua. Keskusverolautakunta katsoi ratkaisussaan KVL 47/2011, että tilanteessa, jossa pankki määritteli ja valitsi bonusten käyttökohteet eikä niiden käyttö määräytynyt asiakkaan valintaoikeuden perusteella, bonuksia oli pidettävä yhtiöryhmä Y:n asiakkaalleen myöntämänä tavanomaisena alennuksena, josta ei syntynyt A:lle veronalaista etua. Kyseisessä ratkaisussa bonusten käyttökohteita olivat oman pankin palvelumaksujen lisäksi F Oy:n vakuutusmaksut, E Oy:n hallinnoimien rahastojen kertamerkintöjen ja jatkuvien rahastomerkintöjen palkkiot, I-vakuutusyhtiön luottotakausmaksu ja kuukausimaksu sekä J-yhtiöiden palkkioiden maksu. Kyseisessä tapauksessa ei ollut merkitystä sillä, että pankkipalveluista kertyneitä bonuksia käytettiin muun muassa samaan yritysryhmään kuuluvan yhtiön vakuutusmaksujen maksamiseen. Verohallinnon ohje ei näin ollen sisällä keskusverolautakunnan ratkaisusta poikkeavaa tulkintaa, vaan se vastaa kyseistä keskusverolautakunnan ratkaisua.  

Bonusten verotuksen taustalla oleva lainsäädäntö ja verotuskäytäntö ovat samat kaikille toimijoille sekä bonusjärjestelmille ja muille vastaaville hyvityksille ja alennuksille. Verotuksessa ei siten tällä hetkellä ole mitään tietylle yhdelle toimijalle kohdennettua bonusten verotukseen perustuvaa verotukea eikä bonusten verotukseen tällä hetkellä sisälly varsinaisia verotuksellisia ongelmia. Verotuksella on kuitenkin osaltaan mahdollista vaikuttaa Kilpailu- ja kuluttajaviraston aloitteessa esiin nostamiin kilpailuhaittoihin. Aloitteen perusteella nykyisessä käytännössä ongelmalliseksi nähdään ennen kaikkea se, että bonuksia voi verovapaasti käyttää myös muihin palvelumaksuihin ja palveluihin kuin mistä bonukset ovat kertyneet. Lähinnä ongelman muodostaa se, että asuntolainoista kertyy suuret bonukset ja ne voidaan käyttää suoraan vakuutusmaksuihin. Vakuutusala muodostaa oman kilpaillun toimialansa. Koska käyttämättömiäkään bonuksia ei voi nostaa rahana, asuntolaina-asiakkaan on kannattavaa ottaa vakuutukset saman yhtiöryhmän vakuutusyhtiöstä, jotta bonukset tulisivat täysimääräisesti hyödynnettyä.  

Koska bonusten nykyinen verotuskäytäntö pohjautuu korkeimman hallinto-oikeuden ja keskusverolautakunnan ratkaisuiden pohjalta muodostuneeseen vakiintuneeseen verotuskäytäntöön, verotuskäytäntöä ei ole perusteltua muuttaa Verohallinnon ohjeistuksella. Muutokset verotukseen on siten tehtävä lainsäädäntötoimin.  

2.8  Koulutusvähennys

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (360/1968), jäljempänä elinkeinoverolaki , voimassa olevan 56 §:n mukaan työnantaja saa sen lisäksi, mitä 7 §:ssä säädetään, vähentää tämän pykälän 2–4 momentin mukaan määräytyvän koulutusvähennyksen yhteistoimintalain (1333/2021) 9 §:ssä tarkoitettuun kehittämissuunnitelmaan tai taloudellisesti tuetusta ammatillisen osaamisen kehittämisestä annetun lain (1136/2013) 3 §:ssä tarkoitettuun koulutussuunnitelmaan perustuvasta elinkeinotoiminnassa työskennelleen työntekijän koulutuksesta, jos:  

1) koulutus kestää yhtäjaksoisesti vähintään tunnin; 

2) työnantaja maksaa koulutuksen ajalta työntekijälle palkkaa; ja 

3) työntekijän palkkauskustannuksiin ei ole verovuonna myönnetty julkisesta työvoima- ja yrityspalvelusta annetun lain (916/2012) 7 luvun 1 §:ssä tarkoitettua palkkatukea tai 7 a luvussa tarkoitettua 55 vuotta täyttäneiden työllistämistukea. 

Koulutusvähennyksen määrä lasketaan siten, että yrityksen työntekijöiden keskimääräinen päiväpalkka kerrotaan koulutusvähennykseen oikeuttavien koulutuspäivien määrällä, ja näin saatu tulo jaetaan luvulla 2. 

Keskimääräinen päiväpalkka saadaan jakamalla työttömyysetuuksien rahoituksesta annetun lain (555/1998) 19 a §:n mukainen työnantajan työttömyysvakuutusmaksun perusteena oleva verovuoden palkkasumma verovuoden keskimääräisellä työntekijämäärällä ja näin saatu osamäärä luvulla 200. Jos verovuoden pituus poikkeaa 12 kuukaudesta, suhteutetaan edellä mainittu jakajana käytettävä luku verovuoden pituutta vastaavasti. 

Koulutuspäivänä pidetään päivää, jona koulutuksen kesto on ollut vähintään kuusi tuntia. Koulutuspäivä voi muodostua myös useasta koulutuksesta tai koulutusjaksosta, joiden yhteenlaskettu kesto verovuonna on vähintään kuusi tuntia. Verovuonna koulutusvähennykseen oikeuttaa enintään kolme koulutuspäivää työntekijää kohti. 

Työnantajan on laadittava kirjallinen selvitys koulutusvähennyksen laskentaperusteista ja 1–4 momentissa säädettyjen koulutusvähennyksen edellytysten täyttymisestä. Selvitys koulutusvähennyksen edellytysten täyttymisestä on laadittava työntekijäkohtaisesti. 

Koulutusvähennykseen ei ole kuitenkaan oikeutta tuloverolain 20 ja 21 §:ssä tarkoitetulla yhteisöllä, 21 a §:ssä tarkoitetulla yliopistolla, 21 b §:ssä tarkoitetulla ammattikorkeakouluosakeyhtiöllä eikä yhdistyksillä ja säätiöillä. 

Maatilatalouden tuloverolain (543/1967) 10 f §:ssä on vastaavat säännökset kuin elinkeinoverolain 56 §:ssä. 

2.9  Metsälahjavähennyksen valtiontukiseuranta

Tuloverolain 55 d §:n mukaan metsälahjavähennykseen sovelletaan Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 107 ja 108 artiklan soveltamisesta vähämerkityksiseen tukeen annettua komission asetusta (EU) N:o 1407/2013. 

Tuensaajan saamien kaikkien vähämerkityksisten tukien yhteismäärä verovuoden ja kahden edellisen verovuoden aikana ei saa ylittää 200 000 euroa. 

Tuensaajana pidetään metsämaan omistajaa. 

Tuen myöntämisajankohtana pidetään verotuksen valmistumisajankohtaa. Valtiontuen määräksi katsotaan sen määrän, joka ilman tukitoimenpidettä olisi määrätty veron määräksi, ja tosiasiallisesti määrätyn veron erotus. 

Verohallinto oikaisee verotusta, jos verotuksen toimittamisen jälkeen ilmenee, että 1 momentissa mainitussa asetuksessa säädetty tuen enimmäismäärä verotusta koskevan muutoksenhaun johdosta tai muusta syystä metsälahjavähennyksen vuoksi ylittyy. 

Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen 107 ja 108 artiklan soveltamisesta vähämerkityksiseen tukeen 13 päivänä joulukuuta 2023 annetun komission asetuksen (EU) 2023/2831, jäljempänä de minimis -asetus , 3 artiklan 2 kohdan mukaan jäsenvaltion yhdelle yritykselle myöntämän vähämerkityksisen tuen kokonaismäärä ei saa olla yli 300 000:ta euroa minkään kolmen vuoden jakson aikana.  

2.10  Verontilityslain 12 ja 12 f §:n mukaiset yhteisöveron jako-osuudet sekä tuloverolain 124 ja 124 b §:n mukainen tuloveroprosentti

Veronsaajaryhmien pysyvistä jako-osuuksista säädetään verontilityslain (532/1998) 12 §:ssä. Väliaikaisesti sovellettavista verovuosien 2020–2029 yhteisöveron jako-osuuksista säädetään verontilityslain 12 f §:ssä, joten nyt voimassa olevaa verontilityslain 12 §:ää sovelletaan seuraavan kerran verovuodelta 2030 tehtävissä tilityksissä. Viimeisimmistä muutoksista yhteisöveron jako-osuuksiin säädetään 1.1.2023 voimaan tulleessa laissa 1301/2022. 

Tuloverolain 124 §:n 3 momentissa säädetään osittain verovapaan yhteisön, tiekunnan ja yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöstä saadun tulon tuloveroprosentista. Edellisestä poiketen veron määräytymisestä verovuosina 2020–2029 säädetään tuloverolain 124 b §:ssä. Näiden yhteisöjen tuloveroprosentti vastaa kuntien osuutta yhteisöveron tuotosta. Viimeisimmistä muutoksista osittain verovapaan yhteisön, tiekunnan ja yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöstä saadun tulon tuloveroprosentteihin säädetään 1.1.2023 voimaan tulleessa laissa 1302/2022. 

Yksittäisen kunnan yhteisöveron jako-osuus määräytyy verontilityslain 13 §:n mukaan. Kunnan jako-osuus on kahden viimeksi valmistuneen verotuksen tietojen perusteella laskettujen jako-osuuksien keskiarvo. Kunnan jako-osuus on yritystoimintaerän ja metsäerän summan suhteellinen osuus kaikkien kuntien vastaavien lukujen summasta. 

4.1  Keskeiset ehdotukset

4.1.1  Ansiotulojen verotus

Hallitusohjelman mukaan työn vastaanottamisen kannustimien parantamiseksi ansiotuloverotusta kevennetään painottaen kevennystä pieni- ja keskituloisiin korottamalla työtulovähennystä. Kevennyksen suuruus koko hallituskaudella on 405 miljoonaa euroa, josta vuoden 2025 verotuksessa tehtävän kevennyksen osuus on noin 100 miljoonaa euroa. Hallitusohjelman mukainen työn verotuksen kevennys ehdotetaan toteutettavaksi korottamalla työtulovähennyksen vähennysprosenttia, enimmäismäärää ja poistumaprosentteja. 

Hallitusohjelman mukaan ansiotuloveroperusteisiin tehtäisiin vuosittain indeksitarkistus kaikilla tulotasoilla. Hallitus kuitenkin päätti kevään kehysriihessä osana julkisen talouden lisäsopeutustoimia, että indeksitarkistus jätetään vuonna 2025 tekemättä valtion tuloveroasteikon kahden ylimmän tuloluokan osalta. Tämän johdosta esityksessä ehdotetaan ansiotuloveroperusteisiin tehtäväksi indeksitarkistus siten, että tarkistusta ei tehdä tuloveroasteikon kahteen ylimpään tuloluokkaan. Valtiovarainministeriön syksyn 2024 ennusteen mukainen arvio kuluttajahintaindeksin muutoksesta vuonna 2025 on 1,4 prosenttia ja ansiotasoindeksin muutoksesta 3,4 prosenttia. Indeksitarkistus ehdotetaan toteutettavaksi korottamalla progressiivisen tuloveroasteikon tulorajoja, lukuun ottamatta kahta ylintä tulorajaa, sekä muuttamalla perusvähennyksen enimmäismäärää ja työtulovähennyksen enimmäismäärää, poistuman tulorajoja sekä toista poistumaprosenttia. Koska indeksitarkistusta ei tehtäisi kahden ylimmän tuloluokan osalta, olisi asteikon ylin porras 150 000 euron kohdalla myös vuonna 2025. 

Kokonaisuutena katsottuna, kun otetaan huomioon tässä esityksessä esitetyt muutokset, ansiotason nousu ja maksumuutokset, pienituloisten palkansaajien verotus kevenee ja keski- ja suurituloisten verotus kiristyy hieman. Eläketulon verotus kiristyy tulovälillä noin 28 000–55 000 euroa vuodessa saavilla. Etuustulon verotus kevenee hieman pieni- ja keskituloisilla päivärahatuloa saavilla. 

4.2  Pääasialliset vaikutukset

4.2.1  Taloudelliset vaikutukset

4.2.1.1  Vaikutukset julkiseen talouteen ja verovelvollisille

Yleistä

Esityksessä ehdotettujen muutosten vaikutuksia on pääosin arvioitu Verohallinnon ylläpitämällä HVSR-mikrosimulointimallilla. 

Esityksessä ehdotettujen muutosten arvioidaan vähentävän verotuloja staattisesti vuonna 2025 yhteensä noin 641 miljoonalla eurolla. Valtion verotulojen arvioidaan vähentyvän noin 1 055 miljoonalla eurolla. Kuntien verotulojen arvioidaan kasvavan noin 327 miljoonalla eurolla. Seurakuntien verotulojen arvioidaan kasvavan noin 38,5 miljoonalla ja sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun tuoton noin 48,5 miljoonalla eurolla. 

Lisäksi täyssähköautojen verotusarvon määräaikaisen alentamisen jatkaminen neljällä vuodella arvioidaan vähentävän verotuloja yhteensä vuosina 2026–2029 noin 92 miljoonalla eurolla, josta yhteisöveron osuus olisi 58 miljoonaa euroa. Verotuottojen alentuminen jakautuisi vuosittain siten, että vuonna 2026 verotulot alenisivat 14 miljoonaa euroa, josta yhteisöveron osuus olisi 9 miljoonaa euroa, vuonna 2027 verotulot alenisivat yhteensä 20 miljoonaa euroa, josta yhteisöveron osuus olisi 12 miljoonaa euroa, vuonna 2028 verotulot alenisivat yhteensä 26 miljoonaa euroa, josta yhteisöveron osuus olisi 17 miljoonaa euroa ja vuonna 2029 verotulot alenisivat yhteensä 32 miljoonaa euroa, josta yhteisöveron osuus olisi 20 miljoonaa euroa. 

Esityksessä ehdotettujen muutosten arvioidaan vaikuttavan myös kotitalouksien ja yhteisöjen taloudelliseen toimintaan, joten muutoksiin liittyy myös epäsuoria vaikutuksia. Lisääntyneen taloudellisen toiminnan voidaan arvioida kasvattavan vero- ja maksutuottoja, kuten arvonlisäveroa, tuloveroa ja sosiaalivakuutusmaksuja. Lisäksi sen voidaan arvioida pienentävän julkisia menoja, kuten työttömyyskorvauksia ja muita työllisyyteen liittyviä menoja. Epäsuorat vaikutukset ovat kuitenkin vaikeasti arvioitavissa, eikä niitä ole voitu kattavasti sisällyttää tässä esityksessä esitettyihin taloudellisiin vaikutuksiin. 

Ansiotuloveroperusteiden indeksitarkistus

Hallituksen kehysriihessä tehdyn päätöksen mukaisesti ansiotuloveroperusteisiin ehdotetaan tehtäväksi täysimääräinen 3,4 prosentin ansiotasoindeksin mukainen indeksitarkistus, pois lukien tuloveroasteikon kaksi ylintä tuloluokkaa. Valtiovarainministeriön syksyn 2024 ennusteen mukainen arvio kuluttajahintaindeksin muutoksesta vuonna 2025 on 1,4 prosenttia ja ansiotasoindeksin muutoksesta 3,4 prosenttia. Indeksitarkistus ehdotetaan toteutettavaksi korottamalla progressiivisen tuloveroasteikon tulorajoja, lukuun ottamatta kahta ylintä tulorajaa, sekä muuttamalla perusvähennyksen enimmäismäärää ja työtulovähennyksen enimmäismäärää sekä kertymä- ja poistumaprosentteja. Ansiotuloveroperusteiden indeksitarkistuksen arvioidaan vähentävän ansiotuloveroja noin 711 miljoonalla eurolla. 

Valtion progressiiviseen ansiotuloveroasteikkoon indeksitarkistuksen johdosta ehdotettavien muutosten arvioidaan vähentävän verotuloja vuositasolla yhteensä noin 372 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 371 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 1 miljoonaa euroa. Muutoksen vaikutus seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen verotuloihin arvioidaan vähäiseksi. 

Indeksitarkistukseen liittyvän työtulovähennyksen korotuksen arvioidaan vähentävän verotuloja noin 273 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 257 miljoonaa euroa, kuntien osuus 13 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 1 miljoona euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus 2 miljoonaa euroa. Perusvähennyksen korotuksen arvioidaan vähentävän verotuloja noin 66 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 33 miljoonaa euroa, kuntien osuus 26 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 3 miljoonaa euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus 4 miljoonaa euroa. 

Indeksitarkistuksen alimitoitus kahden ylimmän tuloluokan osalta kasvattaa verotuloja yhteensä noin 54 miljoonalla eurolla suhteessa siihen, että indeksitarkistus tehtäisiin täysimääräisenä kaikkiin tuloluokkiin. 

Työtulovähennyksen korottaminen pieni- ja keskituloisille

Hallitusohjelman mukaisen pieni- ja keskituloisiin painottuvan työn verotuksen keventämisen työtulovähennystä korottamalla arvioidaan vähentävän verotuloja noin 100 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 91 miljoonaa euroa, kuntien osuus 7 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 1 miljoona euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus 1 miljoona euroa. 

Kuviossa alla esitetään ehdotetun muutoksen vaikutus palkansaajan keskimääräiseen veroasteeseen eri tulotasoilla. 

Työtulovähennyksen korottaminen alaikäisen lapsen perusteella

Hallitusohjelman mukaisesti työn vastaanottamisen kannustimien parantamiseksi lapsiperheille otetaan käyttöön lapsikohtainen korotettu työtulovähennys. Lapsikohtaisen 50 euron korotuksen työtulovähennykseen arvioidaan vähentävän verotuloja noin 90 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 86 miljoonaa euroa, kuntien osuus 3 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 0,5 miljoonaa euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus 0,5 miljoonaa euroa. 

Alla olevista kuvioista käy ilmi ehdotuksen vaikutus työtulovähennyksen määrään eri tulotasoilla eri lapsimäärillä, yhteishuoltajalla ja yksinhuoltajalla. 

Kuvioista alla käy ilmi ehdotuksen vaikutus palkansaajan keskimääräiseen veroasteeseen eri tulotasoilla eri lapsimäärillä, yhteishuoltajalla ja yksinhuoltajalla. Korotuksen piirissä olevalla esimerkiksi kahden lapsen yhteishuoltajalla verotus kevenee enimmillään noin 0,5 prosenttiyksikköä tulotasolla noin 19 000–21 000 euroa vuodessa ja keskimäärin noin 0,15 prosenttiyksikköä. Esimerkiksi kahden lapsen yhteishuoltajalla verosta tehtävä työtulovähennys on vähennyksen enimmäismäärän kohdalla sekä poistuma-alueella 100 euroa korkeampi kuin henkilön, jolla ei ole huollettavanaan alaikäistä lasta. Vastaavasti kahden lapsen yksinhuoltajalla verotus kevenee enimmillään noin 1 prosenttiyksikköä ja keskimäärin noin 0,3 prosenttiyksikköä. 

Muutoksen vaikutuksesta noin 48,1 prosenttia arvioidaan kohdistuvan naisiin ja 51,9 prosenttia miehiin. Muutoksen piirissä olevien osalta käytettävissä oleva tulo nousee keskimäärin 110 eurolla naisilla ja 107 eurolla miehillä. 

Tulonsaajaryhmittäin tarkasteltuna muutos kohdistuisi pääasiassa palkansaajiin ja yrittäjiin. Alla olevasta taulukosta käy ilmi muutoksen verotuottovaikutukset tulonsaajaryhmittäin. 

Sosioekonominen asema	Osuus euromääräisestä   muutoksesta, %
Eläkeläinen	0,04
Palkansaaja	95,17
Yrittäjä	3,93
Muut	0,86
Yhteensä	100,00

Alueellisesta näkökulmasta ehdotetun muutoksen verotusta keventävä vaikutus arvioidaan olevan jokseenkin tasainen. Ahvenanmaalla, Helsingissä, Vantaan ja Keravan- sekä Länsi-Uudenmaan hyvinvointialueilla vaikutus on kuitenkin keskimääräistä hieman pienempi ja vastaavasti vaikutus on keskimääräistä suurempi Lapin, Keski- ja Pohjois-Pohjanmaan hyvinvointialueilla. 

Kuviossa alla esitetään ehdotetun muutoksen vaikutus eri tulokymmenysten käytettävissä oleviin tuloihin. Vaikutukset on laskettu OECD:n modifioidun ekvivalenssiasteikon mukaisilla kotitalouskohtaisilla ekvivalenteilla tuloilla. Kuviosta käy ilmi, että työtulovähennyksen korotus kasvattaa käytettävissä olevaa tuloa kaikissa tulodesiileissä. Vaikutus on euromääräisesti suurin tulodesiilissä 8 ja suhteellisesti suurin tulodesiileissä 6 ja 7 eli keskituloisilla kotitalouksilla. 

Muutoksen vaikutus tulonjakoon Gini-kertoimella mitattuna on -0,01 prosenttiyksikköä eli toimenpide on tuloeroja lievästi kaventava. 

Työtulovähennyksen lapsikohtaisen korotuksen työllisyysvaikutuksia on valtiovarainministeriössä arvioitu mikrosimulointimallin avulla. Työllisyysvaikutuksia on arvioitu simuloimalla, kuinka paljon työllistymisveroasteella mitatut työnteon kannustimet muuttuisivat työtulovähennyksen korotuksen myötä. Kun kannustinmuutokseen yhdistetään tutkimuskirjallisuuteen perustuva arvio työn tarjonnan joustosta, saadaan arvio siitä, kuinka paljon työllisyys kasvaisi työtulovähennyksen korotuksen johdosta. Laskelmassa on käytetty arviota keskimääräisestä työn tarjonnan joustosta [Laskelmassa käytetyn joustoestimaatin (0,17) lähteenä Jäntti, Pirttilä & Selin (2015): Estimating labour supply elasticities based on cross-country micro data: A bridge between micro and macro estimates?], mutta on kuitenkin mahdollista, että lapsiperheiden työn tarjonta ja työn tarjonnan jousto eroavat keskimääräisestä. Edellä mainitulla menetelmällä arvioiden saadaan tulokseksi, että työtulovähennyksen lapsikohtainen korotus kasvattaisi työllisyyttä keskipitkällä aikavälillä noin 1 400 henkilöllä. 

Ansiotulovähennyksen korvaaminen työtulovähennyksellä

Ansiotulovähennys on verovelvollisen puhtaasta ansiotulosta tehtävä vähennys. Sen vaikutus verovelvollisen maksamiin veroihin riippuu kunnallisveroprosentista: mitä korkeampi kunnallisveroprosentti on, sitä suurempi on vähennyksen verovaikutus ja päinvastoin. Työtulovähennys on verosta tehtävä vähennys, joten kunnallisveroprosentin tasolla ei ole vaikutusta siihen. Työtulovähennys vähennetään ansiotulosta valtiolle suoritettavasta tuloverosta. Siltä osin kuin vähennys ylittää ansiotulosta valtiolle suoritettavan tuloveron määrän, se tehdään kunnallisverosta, sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksusta ja kirkollisverosta näiden verojen suhteessa. 

Tässä esityksessä ehdotettu ansiotulovähennyksen korvaaminen työtulovähennyksellä mitoitettaisiin keskimääräisen kunnallisveroprosentin mukaan. Näin ollen verotus kiristyisi hieman keskimääräistä korkeamman kunnallisveroprosentin kunnissa ja kevenisi keskimääräistä matalamman kunnallisveroprosentin kunnissa. Jos korvaus mitoitettaisiin siten, ettei verotus kiristyisi korkeimmankaan kunnallisveroprosentin kunnissa, seuraisi tästä huomattavia verotulomenetyksiä. Jotta ehdotettu muutos olisi mahdollisimman neutraali sekä verovelvollisten että julkisen talouden näkökulmasta, ehdotetaan, että muutoksen yhteydessä alennettaisiin tuloveroasteikon toiseksi ylimmän tuloluokan marginaaliveroprosenttia 0,25 prosenttiyksiköllä ja vastaavasti korotettaisiin ylimmän tuloluokan marginaaliveroprosenttia 0,25 prosenttiyksiköllä. 

Ansiotulovähennyksen korvaamisen työtulovähennyksellä arvioidaan vähentävän valtion tuloveron tuottoa noin 426 miljoonalla eurolla ja lisäävän kunnallisveron tuottoa noin 338 miljoonalla eurolla, kirkollisveron tuottoa noin 39 miljoonalla eurolla, josta evankelis-luterilaisen kirkon osuus olisi noin 39 miljoonaa euroa ja ortodoksisen kirkon osuus noin 1 miljoona euroa ja sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun tuottoa noin 49 miljoonalla eurolla vuoden 2025 tasossa. Yhteensä ehdotetun muutoksen arvioidaan olevan verotuottovaikutukseltaan neutraali. 

Hallitusohjelmassa tavoitteena on kaventaa kuntien nimellisten ja efektiivisten veroprosenttien välistä eroa. Tässä ehdotettu muutos kaventaisi kuntien nimellisten ja efektiivisten veroprosenttien välistä eroa noin 19,5 prosenttia eli 0,3 prosenttiyksikköä. 

Alla olevassa kuviossa esitetään ansiotulovähennyksen ja työtulovähennyksen euromäärät eri tulotasoilla indeksitarkistuksen ja 100 miljoonan kasvattamisen jälkeen sekä työtulovähennyksen euromäärät tässä ehdotetun muutoksen jälkeen. 

Alla olevassa kuviossa esitetään ansiotulovähennyksen poistamisen palkkatulon verotusta kiristävä vaikutus eri tulotasoilla (tuloveroprosentin muutos prosenttiyksikköinä) vuoden 2024 alimmalla, keskimääräisellä ja ylimmällä kunnallisveroprosentilla laskettuna. 

Alla olevassa kuviossa esitetään työtulovähennyksen ja progressiivisen tuloveroasteikon muutosten verotusta keventävä vaikutus eri tulotasoilla eri kunnallisveroprosentin kunnissa, kun ansiotulovähennys korvataan työtulovähennyksellä. 

Kuviossa alla esitetään palkkatulon veroasteen muutos eri tulotasoilla alimmalla, keskimääräisellä ja korkeimmalla kunnallisveroprosentilla kun ansiotulovähennys korvataan työtulovähennyksellä. 

Alla olevassa kuviossa esitetään henkilöverotuksen kokonaisaineiston perusteella laskettu arvio ansiotulon veroasteen keskimääräisestä muutoksesta 200 euron tuloluokittain, kun ansiotulovähennys korvataan työtulovähennyksellä. Muutoksen johdosta verotus kiristyy noin 1,2 miljoonalla verovelvollisella ja kevenee noin 1,5 miljoonalla verovelvollisella. Mediaani kiristys on noin 57 euroa vuodessa ja mediaani kevennys noin -57 euroa vuodessa. 

Ehdotetun muutoksen vaikutukset verovelvollisille eroavat alueittain, koska kunnallisveroprosentit eroavat toisistaan. Koko maan tasolla muutoksen ei keskimäärin arvioida vaikuttavan verotuksen tasoon. Verotus kevenee Helsingissä, Vantaan ja Keravan-, Keski-Uudenmaan-, Länsi-Uudenmaan-, Itä-Uudenmaan, Varsinais-Suomen- ja Päijät-Hämeen hyvinvointialueilla sekä Ahvenanmaan maakunnassa. Muilla hyvinvointialueilla verotus kiristyy. 

Alla olevasta kuviosta käy ilmi verojen keskimääräiset muutokset alueittain. 

Tulonsaajaryhmittäin tarkasteltuna muutoksen verotusta keventävä vaikutus kohdistuisi pääasiassa eläkeläisiin ja palkansaajiin. Muutoksesta aiheutuvat lievät veronkiristykset kohdistuisivat työttömiin ja yrittäjiin. Alla olevasta taulukosta käy ilmi muutoksen verotuottovaikutukset tulonsaajaryhmittäin. 

Sosioekonominen asema	Verojen muutos, M€
Eläkeläinen	-2
Palkansaaja	-2
Yrittäjä	1
Muut	3
Yhteensä	0

Kuntakoon mukaan tarkasteltuna ehdotettu muutos kasvattaisi kunnallisveron tuottoa yli 100 000 asukkaan kuntien osalta keskimäärin 55 euroa asukasta kohden. Alle 2 000 asukkaan kuntien osalta kunnallisveron tuotto kasvaisi keskimäärin 70 euroa asukasta kohden. Koko maan tasolla kunnallisveron tuotto kasvaisi keskimäärin 61 euroa asukasta kohden. Kuntatasolla kunnallisveron tuoton muutos vaihtelisi huomattavasti: esimerkiksi korkeimman kunnallisveroprosentin kunnassa Halsualla tuotto kasvaisi noin 95 euroa asukasta kohden, kun taas alimman kunnallisveroprosentin kunnassa, Kauniaisissa muutos olisi noin 18 euroa asukasta kohden. Koko maan tasolla kunnallisveron veropohja vahvistuisi noin 6,3 miljardilla eurolla eli noin 1 134 eurolla asukasta kohden. 

Kuntakoko	Kunnallisvero euroa/asukas	Kunnallisveron veropohja euroa/asukas
Yli 100 000 as.	55	1 140
40 001-100 000 as.	67	1 127
20 001-40 000 as.	67	1 097
10 001-20 000 as.	72	1 148
5 001-10 000 as.	72	1 164
2 000-5 000 as.	70	1 156
Alle 2 000 as.	70	1 150
KOKO MAA	61	1 134
Min (Kauniainen)	18	732
Maks (Halsua)	95	1 415

Eläketulovähennys

Osana julkisen talouden lisäsopeutustoimia eläketulovähennystä ehdotetaan supistettavaksi siten, että pienempien eläkkeiden verotus ei kiristy. Eläketulovähennystä ehdotetaan pienennettäväksi korottamalla eläketulovähennyksen toista poistumaprosenttia 15 prosentista 19,6 prosenttiin. Eläketulovähennyksen supistamisen arvioidaan kasvattavan verotuloja noin 150 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 108 miljoonaa euroa, kuntien osuus 32 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 4 miljoonaa euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus 6 miljoonaa euroa. 

Eläketulon verotuksen kiristyminen kohdistuisi tulovälille n. 22 500–57 500 euroa vuodessa. Ehdotettu muutos kiristäisi noin 830 000 verovelvollisen eläketulon verotusta. Eläketulovähennys ulottuu nykyisin tulotasolle noin 57 500 euroa vuodessa, ja ehdotetun poistuman kiristämisen jälkeen se ulottuisi tulotasolle noin 49 300 euroa vuodessa. Eläketulon verotus kiristyisi enimmillään noin 1,15 prosenttiyksikköä ja keskimäärin noin 0,6 prosenttiyksikköä. 

Alla olevassa kuviossa esitetään eläketulon veroasteet ennen muutosta ja sen jälkeen sekä veroasteen muutos, jos eläketulon verotusta kiristettäisiin noin 150 miljoonaa euroa eläketulovähennystä supistamalla. 

Muutoksen vaikutuksesta noin 45,9 prosenttia arvioidaan kohdistuvan naisiin ja 54,1 prosenttia miehiin. Muutoksen piirissä olevien osalta käytettävissä oleva tulo pienenee keskimäärin 163 eurolla naisilla ja 199 eurolla miehillä. 

Ikäryhmittäin tarkasteltuna muutoksesta noin 15 prosenttia kohdistuisi alle 65-vuotiaisiin, noin 40 prosenttia 65–74-vuotiaisiin ja noin 45 prosenttia 75 vuotta täyttäneisiin eläketuloa saaviin. 

Tulonsaajaryhmittäin tarkasteltuna muutos kohdistuisi pääasiassa eläkeläisiin ja palkansaajiin. Alla olevasta taulukosta käy ilmi muutoksen verotuottovaikutukset tulonsaajaryhmittäin. 

Sosioekonominen asema	Osuus euromääräisestä   muutoksesta, %
Eläkeläinen	85,5
Palkansaaja	10,5
Yrittäjä	1,2
Muut	2,7
Yhteensä	100,00

Valtiovarainministeriö on tehnyt erillisen työllisyysvaikutusarvion ehdotetusta eläketulovähennysmuutoksesta. Eläketulovähennys vaikuttaa suoraan eläkeläisten käytettävissä oleviin tuloihin. Näin eläketulovähennyksen voidaan tulkita merkittävissä määrin vaikuttavan eläkkeiden nettonykyarvoon eli eläkevarallisuuteen: mitä anteliaampi eläketulovähennys on, sitä enemmän bruttomääräisistä eläketuloista jää käteen, ja päinvastoin. Työllisyysvaikutusarvion mukaan ehdotettu muutos vahvistaisi työllisyyttä noin 1 100 henkilöllä vuoden 2030 tasolla tarkasteltuna. Työllisyyden kohenemisen julkista taloutta vahvistava vaikutus olisi karkeasti arvioituna suorien nettotulonsiirtojen osalta noin 18 miljoonaa euroa vuoden 2030 tasolla tarkasteltuna. 

Ehdotettujen muutosten vaikutukset veroasteisiin

Alla oleviin taulukkoihin on koottu tuloveroperusteisiin tässä esityksessä indeksitarkistuksen sekä ansiotulovähennykseen, työtulovähennykseen ja perusvähennykseen tehtyjen muutosehdotusten yhteisvaikutukset eri tulotasoilla olevien alle 53-vuotiaiden palkansaajien, eläketuloa saavien sekä etuustuloa saavien veroasteisiin. Taulukon luvuissa ovat mukana valtion tulovero, keskimääräinen kunnallisvero, yleisradiovero, keskimääräinen kirkollisvero, sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu sekä työntekijän työeläkevakuutusmaksu ja palkansaajan työttömyysvakuutusmaksu. Laskelmassa on käytetty vuoden 2024 keskimääräistä kunnallis- ja kirkollisveroprosenttia sekä vuoden 2024 palkansaajamaksuja. 

Palkkatulo, €/v.	Vuoden 2024 perusteet	Vuodelle 2025   ehdotetut perusteet	Veroasteen muutos, %-yks	Veron muutos, €/v.
5 000	7,94	7,94	0	0
10 000	7,94	7,94	0	0
20 000	12,07	10,8	-1,27	-254
30 000	20,38	19,65	-0,73	-219
40 000	25,88	25,21	-0,67	-268
50 000	30,47	29,78	-0,69	-345
60 000	33,65	33	-0,65	-390
70 000	36,33	35,69	-0,64	-448
80 000	38,26	37,71	-0,55	-440
90 000	39,74	39,29	-0,45	-405
100 000	40,98	40,71	-0,27	-270
110 000	42,43	42,36	-0,07	-77
120 000	43,63	43,74	0,11	132
130 000	45	44,8	0,1	169
140 000	45,53	45,55	0,02	28
150 000	46,29	46,21	0	-120
160 000	46,95	46,79	-0,16	-256
170 000	47,57	47,36	-0,21	-357
180 000	48,13	47,94	-0,19	-342
190 000	48,62	48,45	-0,17	-323
200 000	49,1	48,92	-0,15	-300

Eläketulo, €/v.	Vuoden 2024 perusteet	Vuodelle 2025   ehdotetut perusteet	Veroasteen muutos, %-yks	Veron muutos, €/v.
5 000	0	0	0	0
10 000	0	0	0	0
20 000	13,93	13,75	-0,18	-36
30 000	21,72	21,81	0,09	27
40 000	26,72	27,14	0,42	168
50 000	30,95	31,46	0,51	255
60 000	34,82	34,45	-0,4	-222
70 000	37,01	36,7	-0,31	-217
80 000	38,66	38,38	-0,28	-224
90 000	40,09	39,84	-0,25	-225
100 000	41,9	41,65	-0,25	-250
110 000	43,38	43,13	-0,25	-275
120 000	44,61	44,36	-0,25	-300
130 000	45,7	45,41	-0,25	-325
140 000	46,55	46,30	-0,25	-350
150 000	47,32	47,07	-0,25	-375
160 000	48,13	47,91	-0,22	-352
170 000	48,84	48,6	-0,20	-340
180 000	49,47	49,30	-0,17	-306
190 000	50,03	49,88	-0,15	-285
200 000	50,54	50,41	-0,13	-260

Etuustulo, €/v.	Vuoden 2024 perusteet	Vuodelle 2025   ehdotetut perusteet	Veroasteen muutos, %-yks	Veron muutos, €/v.
5 000	5,53	4,8	-0,73	-37
10 000	16,31	15,94	-0,37	-37
20 000	22,45	22,27	-0,18	-36
30 000	25,52	25,37	-0,15	-45
40 000	29,14	28,75	-0,39	-156
50 000	31,43	31,11	-0,32	-160
60 000	33,55	33,18	-0,37	-222
70 000	35,09	34,77	-0,32	-224
80 000	36,24	35,97	-0,27	-216
90 000	37,3	37,05	-0,25	-225
100 000	38,8	38,55	-0,25	-250
110 000	40,03	39,78	-0,25	-275
120 000	41,05	40,8	-0,25	-300
130 000	41,92	41,67	-0,25	-325
140 000	42,66	42,41	-0,25	-350
150 000	43,31	43,06	-0,3	-375
160 000	44,00	43,78	-0,22	-352
170 000	44,60	44,41	-0,19	-323
180 000	45,14	44,98	-0,16	-288
190 000	45,63	45,48	-0,15	-285
200 000	46,06	45,94	-0,12	-240

Kotitalousvähennys

Vuonna 2022 kotitalousvähennys myönnettiin noin 522 000 verovelvolliselle ja vähennyksen kokonaismäärä oli noin 525 miljoonaa euroa. Keskimääräinen vähennys oli noin 1 006 euroa. Asunnon kunnossapitoon ja perusparannukseen kohdistui noin 76,6 prosenttia vähennyksen oikeuttavien kustannusten yhteismäärästä. Kotitaloustyöhön kohdistui noin 17,9 prosenttia ja hoiva- ja hoitotyöhön kohdistui noin 2,7 prosenttia kustannusten yhteismäärästä. Noin 2,8 prosenttia kustannusten yhteismäärästä kohdistui öljylämmityksestä luopumiseen. 

Taulukkoon on koottu tilastotietoa vuoden 2022 kotitalousvähennyksestä. 

Yhteensä

Palkansaaja

Eläkeläinen

Summa, M€	Saajien lukumäärä, 1000 hlö	Keskiarvo, euroa	Summa, M€	Saajien lukumäärä, 1000 hlö	Keskiarvo, euroa	Summa, M€	Saajien lukumäärä, 1000 hlö	Keskiarvo, euroa
Kotitalousvähennys, myönnetty määrä	525	522	1 006	294	284	1 035	179	195	918
-Verovelvolliset, joille myönnetty kotitalousvähennyksen maksimimäärä	-	60	-	-	35	-	-	19	-
-Verovelvolliset, joille myönnetty kotitalousvähennyksen maksimimäärä 2250 euroa	-	50	-	-	30	-	-	15	-
-Verovelvolliset, joille myönnetty kotitalousvähennyksen maksimimäärä 3500 euroa	-	10	-	-	5	-	-	4	-
Kotitalousvähennykseen oikeuttavien kustannusten bruttomäärä (TVL 127 c §)	1 460	530	2 757	827	291	2 838	481	197	2 442
-Kotitalousvähennykseen oikeuttavat kunnossapito- tai perusparannustyön kustannukset yhteensä	1 119	392	2 852	663	229	2 894	339	131	2 590
-Kotitalousvähennykseen oikeuttavat kotitaloustyön kustannukset yhteensä	261	200	1 307	135	96	1 413	99	89	1 105
-Kotitalousvähennykseen oikeuttavat hoiva- tai hoitotyön kustannukset yhteensä	40	16	2 457	5	3	1 499	30	12	2 543
-Kotitalousvähennykseen oikeuttavat öljylämmityksestä luopumisen kustannukset yhteensä	40	10	4 013	23	6	4 082	13	3	3 819

Kotitalousvähennyksen enimmäismäärän ja vähennykseen oikeuttavan osuuden alentamisen sekä vähennyksen omavastuuosuuden korottamisen arvioidaan lisäävän verotuottoja noin 100 miljoonaa euroa vuositasolla. Tästä 11 miljoonaa kohdistuisi pääomatuloveroon, 83 miljoonaa valtion progressiiviseen tuloveroon, 4 miljoonaa kunnallisveroon, 1 miljoona kirkollisveroon ja 1 miljoona sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksuun. 

Muutos pienentäisi yksittäisen verovelvollisen verosta tehtävän vähennyksen määrää. Jos henkilö on ostanut yritykseltä kotitalousvähennykseen oikeuttavaa työtä 3 000 eurolla, vähennyksen määrä tänä vuonna on omavastuun vähentämisen jälkeen 1 100 euroa. Muutoksen jälkeen vähennyksen määrä olisi 900 euroa. 

Keskimääräinen vähennys on huomattavasti alle nykyisen enimmäismäärän. Enimmäismäärän alentamisen voidaan arvioida kohdistuvan pääasiassa suurempiin asunnon kunnossapito- ja perusparannustöihin. 

Kotitalousvähennyksen tavoitteena on työllisyyden tukeminen ja harmaan talouden torjunta. Vähennys kannustaa ihmisiä teettämään ulkopuolisella sellaisia töitä, joita tyypillisesti voidaan tehdä myös itse. Lisäksi vähennys kannustaa hoitamaan julkisoikeudelliset velvoitteet ja näin ehkäisee harmaata taloutta. 

Kotitalousvähennystä, kuten muitakaan tuloverotuksen kautta myönnettäviä tukia, ei voi hyödyntää lainkaan, jos tulot ovat sen verran pienet, että niistä ei tule maksettavaksi tuloveroa. Voi myös olla, että verot riittävät hyödyntämään vain osan kotitalousvähennyksestä. 

Kotitalousvähennyksen vaikutuksia työllisyyteen sekä harmaaseen talouteen on tutkittu Valtion taloudellisen tutkimuskeskuksen ja Palkansaajien tutkimuslaitoksen yhteistyössä toteuttamassa tutkimuksessa (Does Household Tax Credit Increase Demand and Employment in the Service Sector?, valtioneuvoston kanslian julkaisuja 1/2021). Tutkimushanke toteutettiin osana valtioneuvoston vuoden 2019 selvitys- ja tutkimussuunnitelman toimeenpanoa. Kyseisen tutkimuksen mukaan kotitalousvähennyksen vaikutukset palveluiden kysyntään ja työllisyyteen ovat hyvin pieniä. Kyseisessä tutkimuksessa kotitalousvähennyksellä ei myöskään havaittu olevan vaikutuksia veronkierron määrään. 

Verohallinnon Harmaan talouden selvitysyksikkö tutki vuosien 2018–2021 verotustietojen pohjalta, millaisia vaikutuksia yritysten palveluista saatavilla kotitalousvähennyksillä on harmaaseen talouteen (Kotitalousvähennyksen vaikutuksia. Torjuuko järjestelmä harmaata taloutta? Selvitys 4/2023). Selvityksen perusteella paljon kotitalousvähennyksen alaista työtä tekevillä yrityksillä on verrokkejaan pienempi harmaan talouden riski. Kotitalousvähennyksen voimassaolo ei kuitenkaan vähennä harmaata taloutta kokonaisen toimialan tasolla. Vähennysjärjestelmä on myös altis erilaisille väärinkäytöksille. 

Kotitalousvähennyksen supistaminen saattaa vähentää kotitalousvähennyksen käyttöä nykyisestä jonkin verran. Kotitalousvähennys olisi kuitenkin edelleen merkittävä yhteiskunnan tuki vähennykseen oikeuttavien palveluiden käyttäjille, joten vähennyksen voidaan katsoa olevan jatkossakin merkittävä kannustin vähennykseen oikeuttavien töiden hankkimiseksi. Näin ollen ehdotetulla muutoksella ei arvioida olevan merkittäviä vaikutuksia yritysten toimintaan tai harmaan talouden torjuntaan. 

Työsuhdeautojen verotuki

Täyssähköautojen verotusarvon määräaikaisen alentamisen jatkaminen neljällä vuodella arvioidaan vähentävän verotuloja yhteensä vuosina 2026–2029 noin 92 miljoonalla eurolla, josta yhteisöveron osuus olisi 58 miljoonaa euroa. Verotuottojen alentuminen jakautuisi vuosittain siten, että vuonna 2026 verotulot alenisivat 14 miljoonaa euroa, vuonna 2027 verotulot alenisivat yhteensä 20 miljoonaa euroa, vuonna 2028 yhteensä 27 miljoonaa euroa ja vuonna 2029 yhteensä 32 miljoonaa euroa. 

Vaikutusarvioissa on huomioitu täyssähköautojen määrän arvioitu kasvu tulevina vuosina. Vaikutusarvioissa on oletuksena käytetty jakaumaa, jonka mukaan 80 prosenttia tuen piiriin tulevista autoista olisi osana kokonaispalkkaa ja 20 prosenttia annettaisiin rahapalkan päälle. Näiden olettamien perusteella on arvioitu toimenpiteen vaikutuksia sekä ansiotuloverojen että yhteisöveron tuottoon.  

Täyssähköisten työsuhdeautojen verotusarvon alentaminen kohdistuu niihin henkilöihin, joilla on käytössään tai jotka voivat ottaa käyttöönsä täyssähköauton työsuhdeautona. Verotusarvon alentamisen vaikutukset työntekijälle ja työnantajalle riippuvat siitä, miten autoetu on sovittu huomioitavan palkan osana. Työnantaja ja työntekijä voivat sopia autoedusta osana palkkaa monella eri tavalla, jolloin myös verotusarvon alentamisen vaikutukset työntekijän verotettavan tulon määrään ja toisaalta työnantajan palkkakustannuksiin voivat vaihdella erilaisissa palkkamalleissa.  

Jos autoetu on sovittu esimerkiksi osaksi kokonaispalkkaa riippumatta autoedun arvosta, verotusarvon alentamisella ei ole vaikutusta työntekijän verotettavaan tuloon, mutta hänen rahapalkkansa nousee 170 eurolla kuukaudessa. Jos siis kokonaispalkaksi on sovittu esimerkiksi 4 000 euroa kuukaudessa sisältäen täyssähköisen työsuhdeauton, autoedun verotusarvon alentamisen jälkeen työntekijän veronalainen kokonaispalkka olisi edelleen 4 000 euroa, mutta autoedun osuus siitä olisi 170 euroa pienempi ja rahapalkan osuus 170 euroa suurempi verrattuna siihen, että autoedun arvoa ei alennettaisi. Kokonaispalkkatilanteessa työntekijä siis hyötyy verotusarvon alentamisesta korkeamman rahapalkan muodossa. Työnantajalle tämä tarkoittaa palkkakustannusten nousua 170 eurolla kuukaudessa.  

Jos autoetu on sovittu annettavaksi rahapalkan päälle, autoedun arvon alentaminen pienentää työntekijän verotettavaa tuloa 170 eurolla kuukaudessa verrattuna siihen, että etu arvostettaisiin käypään arvoon. Näissä tilanteissa työntekijä hyötyy arvon alentamisesta alhaisemman verotuksen kautta. Käytännössä työntekijän saama euromääräinen hyöty vastaa karkeasti arvioiden hänen marginaaliveroprosentin osuutta autoedun arvon alennuksen määrästä. 

Ehdotetun nollapäästöisten työsuhdeautojen verotuen myötä nollapäästöisten autojen määrän arvioidaan lisääntyvän vuosien 2025–2029 aikana yhteensä noin 10 000 autolla. Verotuesta noin 85 prosenttia arvioidaan kohdistuvan sähköautoille, jotka olisi ostettu muutoinkin. Ehdotetun verotuen jatkon arvioidaan vähentävän liikenteen laskennallisia päästöjä vuoden 2030 tasossa noin 0,01 miljoonaa hiilidioksiditonnia, mikä on noin 0,2 prosenttia tieliikenteen arvioiduista laskennallisista hiilidioksidipäästöistä vuonna 2030. Kumulatiivisesti liikenteen laskennalliset päästöt vuosilta 2025–2030 laskisivat verotuen seurauksena arviolta noin 0,05 miljoonaa hiilidioksiditonnia. Laskelma perustuu oletukseen, että verotuen ansiosta ostetut sähköautot jäisivät Suomen autokantaan myös työsuhdeauton käyttöajan jälkeen ja korvaisivat polttomoottoriautoja. 

Muutto- ja siihen liittyvät matkustamiskustannukset sekä muut rajat ylittäviin työskentelytilanteisiin liittyvät etuudet

Työnantajan ulkomailta Suomeen saapuville työntekijöille maksamista muuttokustannuksista ja muuton yhteydessä tapahtuvien matkojen kustannuksista ei ole käytettävissä tilastotietoja, eikä niitä ole eriteltävissä myöskään verotusaineistoista. Suomeen saapuvien työntekijöiden saamien etujen verotuskohtelun muuttamisen verotuottovaikutusten mahdollista suuruusluokkaa on arvioitu hyödyntämällä Maahanmuuttoviraston tietoja työn perusteella Suomesta oleskeluluvan saaneista henkilöistä, EU-kansalaisuuden perusteella Suomeen työntekijäksi rekisteröityneistä henkilöistä ja Suomeen työntekijöinä saapuvien henkilöiden perheenjäsenistä, sekä aluehallintoviraston tietoja Suomeen lähetettyinä työntekijöinä saapuneista henkilöistä. 

Suomesta työn perusteella oleskeluluvan saaneita tai EU-kansalaisuuden perusteella rekisteröityneitä henkilöitä on ollut keskimäärin n. 13 500 vuosina 2012–2023. Vuosina 2021–2023 määrä on ollut aikaisempaa suurempi, keskimäärin n. 18 500 henkilöä vuodessa. Suomeen lähetettyinä työntekijöinä saapui keskimäärin noin 10 000 henkilöä vuodessa vuosina 2021–2023. Ulkomaisten työntekijöiden mukana Suomeen saapuvien perheenjäsenten määrä on kasvanut viime vuosina, ja vuosina 2018–2022 heitä muutti Suomeen keskimäärin n. 15 000 henkilöä. 

Verotuottovaikutuksen suuruusluokkaa voidaan arvioida hyvin karkealla tasolla hyödyntämällä edellä kuvattuja henkilömäärätietoja ja oletuksia muutto- ja siihen liittyvistä matkustamiskustannuksista sekä siitä, kuinka suurelle osuudelle Suomeen saapuvista työntekijöistä ja heidän perheistään työnantajat mahdollisesti maksaisivat sellaisia kustannuksia, joiden verotuskohteluun esityksessä ehdotetaan muutoksia. 

Merkittävin verotuottovaikutus syntyisi työnantajan Suomeen työpaikan sijainnin perusteella saapuville työntekijöille ja heidän perheilleen maksamien muuttokustannusten ja muuton yhteydessä tapahtuvien matkojen kustannusten verovapauden laajentamisesta nykyisestä 50 prosentista 100 prosenttiin. Suomeen muuttaville työntekijöille maksettavien viisumien, työ- ja oleskelulupien, passien ja veronumeroiden hankintaan liittyvien kustannusten verotuottovaikutusten arvioidaan jäävän vähäisiksi. 

Ehdotettujen muutosten arvioidaan pienentävän valtion verotuloja yhteensä 2 miljoonalla eurolla. Kuntien, seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen osuus verotuottovaikutuksista arvioidaan jäävän vähäiseksi. 

Finanssialan asiakasetujen verotus

Ehdotettu sääntely koskisi yhdenmukaisesti kaikkia finanssialan yrityksiä. Ehdotettujen muutosten kannalta taloudellisilta vaikutuksiltaan merkittävimmän asiakasetuohjelman voidaan arvioida olevan OP Ryhmän bonusjärjestelmä. Tilinpäätöstietojen perusteella voidaan arvioida, että vuonna 2023 OP Ryhmä arvioi jakavansa bonuksia noin 280 miljoonaa euroa. Näistä bonuksista noin 49 prosenttia, eli noin 137 miljoonaa euroa, käytettäisiin pankki- ja varallisuudenhoitopalveluihin, kun taas noin 51 prosenttia, eli 144 miljoonaa euroa, suunnattaisiin vahinkovakuutustuotteiden vakuutusmaksuihin. 

Muutettaessa bonusten verotuskohtelua tulisi verotuottovaikutus riippumaan siitä, miten bonusohjelmia muokattaisiin muutoksen jälkeen. Jos bonusohjelmia muokattaisiin siten, että niistä ei muutoksen jälkeenkään muodostuisi verotettavaa tuloa, toimenpiteellä ei olisi tuloveroja lisäävää vaikutusta. Toisaalta, jos bonusohjelmia ei muutettaisi ja niitä käytettäisiin nykyiseen tapaan, toimenpide lisäisi tuloveroja. Mikäli bonusohjelmia muokattaisiin, voisi toimenpiteellä olla myös verotuloja pienentävä vaikutus. 

Jos muutoksen myötä vakuutustuotteiden vakuutusmaksuihin käytetyistä bonuksista muodostuisi verotettavaa pääomatuloa ja muutos ei vaikuttaisi vakuutustuotteiden kysyntään eikä bonusten määrään, olisi muutoksen verotuottoja lisäävä vaikutus noin 43 miljoonaa euroa. Jos muutoksen seurauksena vakuutusmaksuihin käytettävien bonusten määrä kasvaisi, lisääntyisivät myös verotuotot edellä arvioitua enemmän. Pääomatuloista maksettavien verojen määrä nousisi, kun taas yhteisöveron tuotto alenisi. Toisaalta, jos nykyisen bonuskäytännön sijaan finanssiala alentaisi vakuutustuotteiden vakuutusmaksuja bonusten määrää vastaavasti, pienentäisi muutos vakuutusmaksuveron tuottoa noin 35 miljoonaa euroa. Tämän lisäksi muutos vähentäisi vakuutusyhtiöiden yhteisöveron tuottoa arviolta noin 29 miljoonaa euroa ja vastaavasti kasvattaisi pankkisektorin yhteisöveroa vastaavalla summalla, koska bonukset eivät enää pienentäisi pankkisektorin tulosta. Yhteenvetona voidaan todeta, että muutoksen potentiaalinen vaikutus verotuottoihin voisi olla välillä -35 – +43 miljoonaa euroa eri oletuksista riippuen. 

Edellä esitetyn perusteella voidaan todeta, että ehdotettujen muutosten vaikutukset verotuloihin riippuvat olennaisesti siitä, minkälaisia asiakasetuohjelmia finanssialan yrityksillä olisi käytössä muutoksen voimaantulon jälkeen. Muutoksella voisi olla verotuloja kasvattava vaikutus, verotuloja alentava vaikutus tai neutraali vaikutus. Koska vaikutukset riippuisivat olennaisesti asiakasetuohjelmien rakenteesta, joista yritykset itse päättävät, tarkkoja euromääräisiä arvioita ei pystytä esittämään. Näin ollen kokonaisuutena arvioituna ja todennäköiset käyttäytymisvaikutukset huomioiden ehdotettujen muutosten kokonaisvaikutukset verotuottoihin arvioidaan vähäisiksi. 

Finanssialan asiakasetujen verotuksen muutoksen vaikutukset kotitalouksille

Ehdotetuilla muutoksilla olisi vaikutuksia niille kotitalouksille, joille myönnetään sellaisia rahanarvoisia asiakasetuja, jotka kertyvät luottojen, talletusten tai sijoitusten määrän tai arvon perusteella, ja jotka kohdentuvat muihin palveluihin ja palvelumaksuihin kuin mistä ne ovat kertyneet. Esimerkiksi OP ryhmä myöntää Osuuspankkien omistaja-asiakkaille OP-bonuksia. Osuuspankkien omistaja-asiakkaina on noin 2,1 miljoonaa henkilöä. Vuonna 2022 OP-bonuksia kertyi keskimäärin 102 euroa henkeä kohden. 

Vaikutukset kotitalouksille olisivat riippuvaisia siitä, minkälaisia asiakasetuohjelmia yrityksillä jatkossa olisi. Koska vaikutus riippuu asiakasetuohjelmien sisällöstä, ehdotettujen muutosten vaikutuksia kotitalouksille on vaikea arvioida. Nykyisin verovapaa etu voisi muuttua veronalaiseksi pääomatuloksi joko kokonaan tai osittain, jolloin se pienentäisi edusta kotitaloudelle tulevaa hyötyä. Jos yritykset muokkaisivat asiakasetuohjelmia siten, että niistä ei jatkossakaan muodostuisi veronalaista tuloa, kotitalouksien saaman edun taso voisi pysyä samana, mutta se saattaisi kohdentua eri tavalla. 

Finanssialan asiakasetujen verotuksen muutoksen vaikutukset yrityksille

Ehdotetuilla muutoksilla olisi vaikutusta kaikkiin niihin yrityksiin, jotka myöntävät sellaisia rahanarvoisia asiakasetuja, jotka kertyvät tai muodostuvat luottojen, talletusten tai sijoitusten määrän tai arvon perusteella, ja jotka kohdentuvat muihin palveluihin ja palvelumaksuihin kuin mistä ne ovat kertyneet. Merkittävin tämän tyyppinen asiakasetuohjelma voidaan arvioida olevan OP ryhmän bonusjärjestelmä, joten myös muutosten välittömien vaikutusten voidaan arvioida kohdistuvan suurelta osin OP ryhmään. Ehdotettu sääntely koskisi kuitenkin yhdenmukaisesti kaikkia yrityksiä ja niiden asiakasetuohjelmia. 

Jos yritykset maksaisivat kyseisiä etuja jatkossa veronalaisena pääomatulona, edellyttäisi se ennakonpidätyksen toimittamista ja vuosi-ilmoituksen antamista veronalaisista eduista. Tämä voisi lisätä yritysten hallinnollista taakka jonkin verran. Jos etua ei maksettaisi osaksikaan rahana, ennakonpidätystä ei voisi toimittaa. Tulosta olisi kuitenkin annettava vuosi-ilmoitus myös näissä tapauksissa. 

Ehdotetulla muutoksella poistettaisiin mahdollisuus kohdistaa luottojen, talletusten tai sijoitusten määrän tai arvon perusteella kertyviä tai muodostuvia etuja verovapaasti muihin palveluihin ja palvelumaksuihin kuin mistä ne ovat kertyneet. Edellä mainittuja etuja ei voisi siis enää käyttää verovapaasti esimerkiksi suoraan vahinkovakuutusmaksuihin. Tämän voidaan katsoa parantavan vakuutusmarkkinoiden kilpailuneutraliteettia ja vastaavan verotuksen osalta Kilpailu- ja kuluttajaviraston esiin tuomiin kilpailuoikeudellisiin haasteisiin. Verotuksella ei kuitenkaan voida välittömästi määrittää sitä, minkälaisia asiakasetuohjelmia yrityksillä on käytössä. On siten mahdollista, että kyseisiä etuja kohdistetaan jatkossakin myös vakuutusmaksuihin. Tällöin ne olisivat kuitenkin veronalaista pääomatuloa ja näin ollen etu olisi lähtökohtaisesti pienempi. Ehdotetulla muutoksella voidaan arvioida olevan positiivisia vaikutuksia vakuutusmarkkinoiden kilpailuneutraliteettiin. 

Ehdotetulla muutoksella olisi vaikutuksia yritysten tietojärjestelmiin. Uuden sääntelyn yrityksiin kohdistuvat vaikutukset on huomioitu ehdottamalla sääntelyn voimaantuloon siirtymäaika. 

Koulutusvähennys

Työnantajan koulutusvähennyksen poistamisen arvioidaan kasvattavan verovuoden 2025 yhteisöveron tuottoa noin 12 miljoonaa eurolla, josta valtion osuus on 9 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 3 miljoonaa euroa. Muutoksella on vain vähäisiä vaikutuksia ansio- ja pääomatuloveron tuottoon. 

Koulutusvähennyksen hakeminen on arvioitu hyötyynsä nähden hallinnollisesti raskaaksi yrityksille, joten sen poistuminen vähentää veroilmoittamiseen liittyvää yritysten hallinnollista taakkaa. 

Verovuonna 2022 valtaosa, noin 3 200 kappaletta, koulutusvähennystä saaneista yrityksistä oli veroilmoituslomakkeen 6B täyttäneitä yhteisöjä. Näiden yritysten vaatima koulutusvähennys oli yhteensä noin 58 miljoonaa euroa ja keskimääräinen koulutusvähennys noin 18 500 euroa. Näistä yrityksistä liikevaihdoltaan yli 50 miljoonaa euroa olevat yritykset muodostivat lukumääräisesti 19,5 % ja vaaditun koulutusvähennyksen määrän perusteella 71,9 %. Näiden yritysten keskimääräinen koulutusvähennys oli noin 68 000 euroa. Liikevaihdoltaan alle kaksi miljoonaa euroa olevat yritykset muodostivat 6B-lomakkeen täyttäneistä koulutusvähennystä saaneista asiakkaista 53,8 % ja edustivat vaaditun koulutusvähennyksen määrästä 9,7 %. Näiden yritysten vaatima keskimääräinen koulutusvähennys oli noin 1 550 euroa. Yhteisöjen vähennyksestä saama veroetu on 20 % verotuksessa hyväksi luetusta vähennyksestä. 

Voidaan arvioida, ettei koulutusvähennyksen poistuminen vaikuta merkittävästi työntekijöiden kouluttautumiseen. Koulutusvähennyksen käyttö on painottunut suuriin yrityksiin, joiden henkilöstön arvioidaan muutenkin osallistuvan keskimääräistä enemmän jatkuvaan oppimiseen (Jatkuvan oppimisen tukien ja etuuksien selvitys, Opetus ja kulttuuriministeriön julkaisuja 2023:13). Pienten yritysten saama keskimääräinen vähennyksen määrä arvioidaan pieneksi suhteessa vähennyksen hakemisesta koituneeseen hallinnolliseen taakkaan. Lisäksi koulutusvähennyksen käyttö on jäänyt odotettua alhaisemmaksi, mikä osaltaan tukee sitä, että koulutusvähennys ei ole saavuttanut sille asetettuja tavoitteita työntekijöiden koulutuksen lisäämisessä. 

Verotuottomuutosten kompensaatio kunnille

Hallitusohjelman mukaisesti kunnille aiheutuvat verotulomuutokset kompensoidaan nettomääräisesti. Tässä esityksessä vuodelle 2025 ehdotetut muutokset kasvattavat kunnallisveron tuottoa 324 miljoonaa euroa. Ansiotuloveroperusteiden muutosten kompensoinnit toteutetaan valtion talousarvion määrärahamomentin kautta. 

Yhteisöveron osalta kompensoinnit ehdotetaan tässä esityksessä toteutettavaksi verojärjestelmän sisällä yhteisöveron jako-osuuksia muuttamalla. 

Nollapäästöisten työsuhdeautojen verotuen jatkamisen neljällä vuodella arvioidaan pienentävän yhteisöveron tuottoa 9 miljoonalla eurolla vuonna 2026, josta valtion osuus on 7 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 2 miljoonaa euroa. Muutoksen arvioidaan pienentävän yhteisöveron tuottoa 12 miljoonalla eurolla vuonna 2027, josta valtion osuus on 9 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 3 miljoonaa euroa. Muutoksen arvioidaan pienentävän yhteisöveron tuottoa 17 miljoonalla eurolla vuonna 2028, josta valtion osuus on 13 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 4 miljoonaa euroa. Muutoksen arvioidaan pienentävän yhteisöveron tuottoa 20 miljoonalla eurolla vuonna 2029, josta valtion osuus on 15 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 5 miljoonaa euroa. 

Työnantajan koulutusvähennyksen poistamisen arvioidaan kasvattavan yhteisöveron tuottoa noin 12 miljoonaa euroa vuonna 2025, josta valtion osuus on 9 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 3 miljoonaa euroa. 

Tässä esityksessä ehdotetut jako-osuuksien muutokset pienentävät kuntien verotuloja ja kasvattavat valtion verotuloja vuosina 2025–2027 sekä kasvattavat kuntien verotuloja ja pienentävät valtion verotuloja vuonna 2029 niin, että nollapäästöisten työsuhdeautojen verotuen jatkamisesta ja työnantajan koulutusvähennyksen poistamisen esitetyt vaikutukset yhteisöveron tuottoon ovat kunnille neutraalit. 

4.2.1.2  Tulonjakovaikutukset

Tuloverotuksen veroperusteisiin ehdotetuilla muutoksilla on vaikutusta henkilöiden väliseen tulonjakoon. Tuloerojen muutosta mitataan Gini-kertoimen avulla. Gini-kerroin on kotitalouksien käytettävissä olevien tulojen jakautumista kuvaava indikaattori, joka voi saada arvot 0:n ja 100:n välillä. Mitä korkeampi indikaattorin arvo on, sitä suuremmat tuloerot ovat. Suomessa tuloerot ovat esimerkiksi muihin OECD-maihin verrattuna pienet, mutta tuloerot ovat kasvaneet 1990-luvun alun tasosta merkittävästi. Tuorein tuloerojen tarkastelu, jonka tilastokeskus on tehnyt tulonjaon kokonaistilaston tiedoista, on vuodelta 2022. Tuloeroja kuvaavan Gini-kertoimen arvo oli 28,6, mikä on 0,5 prosenttiyksikköä vähemmän kuin vuotta aiemmin. 

Valtiovarainministeriön vero-osasto on tehnyt staattisen laskelman tässä esityksessä ehdotettujen veroperustemuutosten vaikutuksista tuloeroihin. 

Tarkasteluun sisältyivät progressiivisen tuloveroasteikon muutokset, perusvähennyksen korottaminen, ansiotulovähennyksen poistaminen, työtulovähennyksen kasvattaminen ja lapsikorotuksen käyttöönotto sekä kotitalousvähennyksen ja eläketulovähennyksen supistaminen. 

Alla olevaan kuvioon on koottu edellä mainittujen tuloveroperusteisiin tässä esityksessä tehtyjen muutosehdotusten yhteisvaikutukset tulodesiileittäin. Kuviosta käy ilmi, että verotus kevenee kaikissa tulodesiileissä. Vaikutus on euromääräisesti suurin tulodesiilissä 9 eli suurituloisilla kotitalouksilla. Vaikutus on suhteellisesti suurin tulodesiilissä 8. Kuviossa esitetyt muutokset on laskettu OECD:n modifioidun ekvivalenssiasteikon mukaisilla kotitalouskohtaisilla ekvivalenteilla tuloilla. 

Kuviosta käy ilmi edellä mainittujen tuloveroperusteisiin tässä esityksessä tehtyjen muutosehdotusten yhteisvaikutukset tulodesiileittäin. 

Tässä esityksessä ehdotettujen veroperustemuutosten yhteisvaikutus tulonjakoon Gini-kertoimella mitattuna on -0,01 prosenttiyksikköä eli toimenpiteet kaventavat tuloeroja hieman. 

7.1  Laki vuoden 2025 tuloveroasteikosta

Esityksessä ehdotetaan säädettäväksi laki vuoden 2025 tuloveroasteikosta. Ehdotuksen mukaan verovuodelta 2025 toimitettavassa verotuksessa sovellettaisiin progressiivista ansiotulon tuloveroasteikkoa, jota on vuoden 2024 asteikkoon verrattuna lievennetty korottamalla asteikon tulorajoja noin 3,4 prosentilla muissa tuloluokissa kuin kahdessa ylimmässä tuloluokassa. Kahden ylimmän tuloluokan osalta tulorajat vastaisivat vuoden 2024 asteikkoa. 

Tuloveroasteikon uusi ylin tuloluokka lisättiin tuloveroasteikkolakiin ensimmäisen kerran vuodelle 2013. Vuodelle 2015 tätä ylimmän tuloluokan euromääräistä alarajaa alennettiin 100 000 eurosta 90 000 euroon. Tuloveroasteikkoa kiristettiin vuodelle 2016 alentamalla asteikon ylimmän tuloluokan euromääräistä alarajaa 90 000 eurosta 72 300 euroon. Tämä tarkoitti kahden ylimmän tuloluokan yhdistymistä. Tämän jälkeen rajaan on tehty vuosittain vastaava indeksitarkistus kuin muihinkin tuloluokkiin. Vuoden 2024 asteikkoon lisättiin hallitusohjelman mukaisesti uusi ylin porras 150 000 euron tulorajalla, ja tämän portaan veroprosentti on kaksi prosenttiyksikköä korkeampi kuin toiseksi korkeimman portaan veroprosentti. 

Pääministeri Petteri Orpon hallituksen ohjelmassa on todettu, että verotuksen ylintä progressioporrasta jatketaan vaalikauden loppuun saakka määräaikaisena 150 000 euron tasolla. Koska vuodelle 2025 asteikon kahteen ylimpään tulorajaan ei ehdoteta tehtäväksi indeksitarkistusta, myös vuoden 2025 asteikon ylimmän portaan tulorajan ehdotetaan olevan 150 000 euroa. 

Vuonna 2025 yli 150 000 euroa vuodessa verotettavaa ansiotuloa saavia arvioidaan olevan noin 23 000 henkilöä. 

Asteikon marginaaliprosentteja ehdotetaan muutettavaksi osana kokonaisuutta, jossa ansiotulovähennys poistetaan ja se korvataan työtulovähennyksellä. Jotta ehdotettu muutos olisi mahdollisimman neutraali sekä verovelvollisten että julkisen talouden näkökulmasta, ehdotetaan, että muutoksen yhteydessä alennettaisiin tuloveroasteikon toiseksi ylimmän tuloluokan marginaaliveroprosenttia 0,25 prosenttiyksiköllä ja vastaavasti korotettaisiin ylimmän tuloluokan marginaaliveroprosenttia 0,25 prosenttiyksiköllä. 

7.2  Tuloverolaki

35 b §. Eräiden vakuutusten erityinen verotusmenettely. Pykälän 1 momentin 2 kohdan ruotsinkielinen käännösversio ehdotetaan korjattavaksi vastaamaan säännöksen suomenkielistä versiota. Ruotsinkielisessä versiossa sana och muutettaisiin sanaan eller vastaamaan suomenkielisen version sanaa tai.  

53 c §. Luottojen, talletusten ja sijoitusten perusteella kertyvät asiakasedut. Lakiin ehdotetaan lisättäväksi uusi 53 c §, jossa säädettäisiin luottojen, talletusten ja sijoitusten perusteella kertyvien erilaisten rahanarvoisten asiakasetujen tuloverotuksellisesta kohtelusta. Pykälän 1 momentin mukaan luonnollisen henkilön ja kuolinpesän veronalaista pääomatuloa olisi asiakasbonus, -hyvitys, -alennus tai muu vastaava asiakkuuteen perustuva rahanarvoinen etu, jos etu kertyy tai muodostuu yksityistalouden luottojen, talletusten, sijoitusten, sijoitusvakuutusten, vakuutusmuotoisten sijoitustuotteiden tai kapitalisaatiosopimusten määrän tai arvon perusteella. Veronalaisuutta arvioitaessa olennaista olisi, että rahanarvoinen etu kertyisi tai muodostuisi säännöksessä määriteltyjen erien määrän tai arvon perusteella. Sillä, missä muodossa rahanarvoinen etu myönnettäisiin, ei olisi merkitystä arvioitaessa edun veronalaisuutta. Veronalaista pääomatuloa voisi siten olla asiakasbonus, -hyvitys, -alennus tai muu vastaava asiakkuuteen perustuva rahanarvoinen etu.  

Edun katsottaisiin kertyvän tai muodostuvan säännöksessä mainittujen erien määrän tai arvon perusteella, jos edun saamisen edellytyksenä olisi se, että henkilöllä tulee olla mainittuja eriä, ja että mainittujen erien määrä tai arvo vaikuttaisi myönnettävän edun saamiseen tai sen arvoon. Tämä olisi todettavissa esimerkiksi yhtiön asiakasetuohjelman säännöistä tai esitteestä. Erien määrällä tai arvolla tarkoitettaisiin niiden rahallista määrää tai arvoa. 

Jos esimerkiksi bonuspisteitä kertyisi luottojen, talletusten tai säännöksessä mainittujen sijoitusten määrän tai arvon perusteella, kyse olisi veronalaisesta pääomatulosta. Etu kertyisi säännöksessä mainittujen erien määrän tai arvon perusteella myös tilanteessa, jossa esimerkiksi alennusprosentti kasvaisi säännöksessä mainittujen luottojen, talletusten tai sijoitusten rahallisen määrän tai arvon perusteella. Myös tilanteissa, joissa edun saaminen edellyttäisi esimerkiksi tietyn lainamäärän tai tietyn arvoisen sijoitusvarallisuuden omaamista, olisi kyse luottojen, talletusten tai sijoitusten määrän tai arvon perusteella kertyvästä edusta ja näin ollen lähtökohtaisesti veronalaisesta pääomatulosta. Näin olisi esimerkiksi tilanteessa, jossa jokin rahanarvoinen etu myönnettäisiin vain asiakkaille, joiden lainamäärä tai sijoitusvarallisuus ylittäisi esimerkiksi 200 000 euroa. 

Veronalaista tuloa ei muodostuisi pelkkään asiakkuuteen perustuvista eduista. Esimerkiksi pelkkään asiakkuuden laajuuteen perustuvat erilaiset keskittämisalennukset eivät jatkossakaan muodostaisi veronalaista etua. Asiakkuuteen perustuvaksi eduksi katsottaisiin myös esimerkiksi tietylle asiakasryhmälle, kuten esimerkiksi asuntolaina-asiakkaille pelkän asuntolaina asiakkuuden perusteella myönnettävät edut. Myöskään pelkästään yrityksen omistajuuteen perustuvat asiakasedut eivät muodostaisi tässä säännöksessä tarkoitettua veronalaista tuloa. Näin ollen osuuskuntamuotoiseen yhteisöryhmään kuuluvalle osuuskunnan omistaja-asiakkaalle tai osakeyhtiömuotoisen yrityksen osakkeen omistajille pelkästään omistajuuden perusteella myönnettävät asiakasedut eivät muodostaisi tässä säännöksessä tarkoitettua veronalaista pääomatuloa. Jos kuitenkin esimerkiksi jokin lisähyvitys, -bonus, -alennus tai muu vastaava rahan arvoinen etu kertyisi tai muodostuisi luottojen, talletusten tai säännöksessä mainittujen sijoitusten määrän tai arvon perusteella, etu olisi veronalaista pääomatuloa. 

Esimerkiksi keskittämisalennuksissa voitaisiin ottaa huomioon asioinnin laajuus ja eri tuotteiden lukumäärä ilman, että kyse olisi veronalaisesta tulosta. Jos taas luottojen, talletusten tai sijoitusten rahallinen määrä tai arvo vaikuttaisi esimerkiksi vakuutusmakuista saatavaan alennukseen, olisi kyse veronalaisesta tulosta siltä osin kuin alennus ylittäisi pelkkään asiakkuuteen perustuvan alennuksen. Asiakkuuteen perustuvina etuina voitaisiin pitää esimerkiksi kaikille asuntolaina-asiakkaille myönnettäviä saman suuruisia etuja. Jos kuitenkin kaikille asuntolaina-asiakkaille annettaisiin esimerkiksi vahinkovakuutuksista 20 prosentin alennus, mutta alennusprosentti nousisi 30 prosenttiin lainan määrän ylittäessä esimerkiksi 300 000 euroa, olisi 10 prosentin lisäalennus veronalaista pääomatuloa. 

Finanssialan yrityksillä on oikeus hinnoitella palvelunsa itsenäisesti ja asiakkaille voidaan myöntää henkilökohtaisten neuvotteluiden perusteella erilaisia yksilöllisiä asiakaskohtaisia tarjouksia palveluiden hinnoista. Tällöin hinta voi tyypillisesti muodostua usean eri tekijän kokonaisuudesta, joiden vaikutukset eivät välttämättä ole eroteltavissa. Jos kuitenkin esimerkiksi saatu alennusprosentti tai muu rahanarvoinen etu kertyisi tai muodostuisi asiakkaan luottojen, talletusten tai sijoitusten rahallisen määrän tai arvon perusteella, olisi kyse näissäkin tilanteissa kyseisten erien perusteella kertyvästä tai muodostuvasta edusta. 

Sijoituksilla tarkoitettaisiin sijoitustuotteita, joita yritys tarjoaa sijoituspalvelulain (747/2012) tai sijoitusrahastolain (213/2019) mukaisen toimiluvan perusteella. Näitä ovat muun muassa erilaiset sijoitusrahastot ja osakesijoituksiin perustuvat sijoitustuotteet. Sijoitusvakuutuksilla, vakuutusmuotoisilla sijoitustuotteilla ja kapitalisaatiosopimuksilla tarkoitettaisiin vakuutussopimuslaissa (543/1994) tarkoitettuja sijoitusvakuutuksia, vakuutusmuotoisia sijoitustuotteita ja kapitalisaatiosopimuksia. Näissä tuotteissa on kyse säästämisen ja sijoittamisen muodosta, jossa vakuutussopimuksen sisälle valitaan erilaisia sijoituskohteita. 

Pykälän 2 momentissa säädettäisiin siitä, missä tilanteissa 1 momentissa tarkoitettujen luottojen, talletusten tai sijoitusten perusteella kertyviä tai muodostuvia etuja pidettäisiin kuitenkin verovapaina asiakasalennuksina. Säännöksen 1 kohdan mukaan 1 momentissa tarkoitettu etu olisi verovapaata tuloa siltä osin kuin etu käytettäisiin tai se kohdistuisi 1 momentissa mainittuihin eriin liittyviin palveluihin, palvelumaksuihin tai luoton korkoihin. Luottojen, talletusten ja 1 momentissa tarkoitettujen sijoitusten määrän tai arvon perusteella kertyvät tai muodostuvat edut olisivat siten verovapaita asiakasalennuksia, jos ne käytettäisiin tai etu kohdistuisi samojen erien perusteella määräytyviin palveluihin, palvelumaksuihin tai 1 momentissa tarkoitettujen luottojen korkoihin. Jos 1 momentissa määritelty etu annettaisiin esimerkiksi bonuspisteinä tai vastaavina etuina, niiden käyttökohteina voisivat olla ilman veroseuraamuksia edellä mainitut palvelut, palvelumaksut tai velan korot. Jos taas 1 momentin mukaan veronalaiseksi eduksi katsottavia bonuspisteitä käytettäisiin muihin palveluihin tai maksuihin, kuten esimerkiksi vahinkovakuutusten maksuihin tai kiinteistönvälityspalkkioihin, kyse olisi tältä osin veronalaisesta edusta. Pykälän 1 momentissa tarkoitettujen erien määrän tai arvon perusteella voitaisiin antaa verovapaasti myös esimerkiksi alempia pankkipalvelumaksuja, luoton nostopalkkioita, sijoitusten merkintäpalkkioita tai henkilökohtaista pankki- ja sijoitusneuvontaa. Myös velan korko voisi riippua 1 momentissa mainittujen erien määrästä tai arvosta. 

Myös luottokorttiin liittyvässä palvelumaksussa olisi kyse pankkipalvelua koskevasta palvelumaksusta, joten esimerkiksi bonuspisteitä ja muita hyvityksiä voisi käyttää luottokorttien palvelumaksuihin tai luottokortin palvelumaksun suuruus voisi perustua luottojen, säästöjen tai sijoitusten rahalliseen määrään tai arvoon. Luottokortit itsessään sisältävät monesti erilaisia etuja, kuten esimerkiksi matkavakuutuksia, tuoteturvia tai maksuttomia käyntejä lentokenttä-loungessa. Luottokortin sisältämät edut itsessään eivät vaikuttaisi luottokortin palvelumaksun luonteeseen pankkipalvelumaksuna. Säännös voisi tulla sovellettavaksi kuitenkin myös luottokorttien perusteella muodostuviin etuihin, jos luottokortin sisältämät edut kertyisivät tai muodostuisivat säännöksessä tarkoitettujen luottojen, talletusten tai sijoitusten määrän tai arvon perusteella. Luottokortilla velaksi tehtyjen ostojen perusteella saatuja hyvityksiä ja muita etuja ei pidettäisi luottojen perusteella saatuina etuina. Jos taas hyvitys tai muu etu muodostuisi luottokorttivelan perusteella, kyse olisi luoton perusteella saadusta edusta. 

Momentin 2 kohdassa säädettäisiin verovapaan asiakasedun edellytykseksi lisäksi se, että etua ei makseta rahana tai siihen verrattavalla tavalla eikä asiakas voisi vaikuttaa edun käyttökohteeseen. Siltä osin kun 1 momentissa tarkoitettu etu maksettaisiin rahana tai esimerkiksi lahjakorttina olisi etu aina veronalaista tuloa. Myös asiakkaan mahdollisuus valita edun käyttökohde johtaisi edun veronalaisuuteen. Asiakas ei näin ollen voisi esimerkiksi valita sitä, mihin kohteisiin hänen bonuspisteensä tai alennuksensa kohdistettaisiin. Asiakas ei voisi myöskään valita käyttäisikö hän bonukset tai muut edut 2 momentin 1 kohdassa tarkoitettuihin palveluihin, palvelumaksuihin vai luoton korkoihin, vaan edut tulisi kohdistaa näille etuohjelmassa ennalta määriteltyjen sääntöjen mukaisessa järjestyksessä. Olennaista olisi se, että asiakas ei voisi valita jo kertyneiden etujensa käyttökohteita. Jos yhtiöllä olisi esimerkiksi useampi itsenäinen asiakasetuohjelma, arvioitaisiin ohjelmia itsenäisesti eikä esimerkiksi asiakkaan oikeudessa valita etukäteen mihin ohjelmaan kuuluu, olisi kyse edun käyttökohteen valinnasta. Kertyneitä etuja ei voisi kuitenkaan käyttää ristiin eri ohjelmien välillä. 

Säännöksen 1 momentissa määritellyt edut olisivat verovapaita siltä osin kuin ne täyttävät 2 momentin edellytykset. Samassa asiakasetuohjelmassa voisi siten olla veronalaisia etuja ja verovapaita etuja. Jos esimerkiksi bonuspisteinä myönnettäviä 1 momentin mukaisia etuja käytettäisiin osin 1 momentissa mainittuihin eriin liittyviin palveluihin, palvelumaksuihin tai luoton korkoihin ja osin esimerkiksi vahinkovakuutusmaksuihin, olisi veronalaista pääomatuloa vain vahinkovakuutusmaksuihin käytettävä osa. Myös jos etuja jäisi käyttämättä, voitaisiin käyttämättä jäänyt etu maksaa rahana ja vain rahana maksettava osuus olisi veronalaista pääomatuloa. 

Verotus realisoituisi nykyiseen tapaan bonuksen tai muun edun käyttöhetkellä. Säännöstä sovellettaisiin näin ollen niihin bonuksiin ja muihin etuihin, jotka käytetään lain voimaantulon jälkeen eikä niiden kertymä- tai myöntämisajankohdalla olisi merkitystä. 

55 d §. Metsälahjavähennyksen valtiontukiseuranta. Pykälän 1 momentissa mainittu komission asetuksen numero ehdotetaan muutettavaksi voimassa olevan asetuksen mukaiseksi.  

Pykälän 2 momentin euromääräinen raja ehdotetaan muutettavaksi 300 000 euroksi voimassa olevan de minimis -asetuksen mukaisesti. Rajaa sovellettaessa huomioon otettavaa kolmen vuoden ajanjaksoa olisi arvioitava jatkuvasti. Jokaisen uuden vähämerkityksisen tuen myöntämisen yhteydessä olisi otettava huomioon kolmen viimeksi kuluneen vuoden aikana myönnetty vähämerkityksisen tuen kokonaismäärä. Esimerkiksi jos tuki myönnettäisiin 15.1.2025, tulisi huomioida 15.1.2025 päivämäärästä kolme viimeistä vuotta.  

58 §. Korkomenot. Säännöksen 6 momentti ehdotetaan kumottavaksi tarpeettomana, koska asuntolainojen korot eivät ole olleet vähennyskelpoisia enää vuoden 2023 alusta.  

64 a §. Nollapäästöisten työsuhdeautojen väliaikainen veronhuojennus vuosina 2026–2029. Lakiin ehdotetaan lisättäväksi vuoden 2026 alusta väliaikaisesti uusi 64 a §, jolla jatkettaisiin tällä hetkellä voimassa olevan lain nojalla vuoden 2025 loppuun saakka voimassa olevaa nollapäästöisten työsuhdeautojen verotukea vuoden 2029 loppuun saakka. Säännös vastaisi vuoden 2025 loppuun voimassa olevan pykälän 1 momenttia ja säännöksen otsikko muutettaisiin vastaaman tätä. Ajonaikana nollapäästöiseksi katsottavien työsuhdeautojen autoedun arvoa alennettaisiin 170 eurolla jokaiselta sellaiselta kuukaudelta, jona etu on muodostunut kyseisen nollapäästöisen auton käyttämisestä. Alennus tehtäisiin kyseiselle autolle Verohallinnon vuosittain vahvistaman luontoisetupäätöksen mukaisesti lasketusta kuukausikohtaisesta verotusarvosta. Vähennys olisi sama riippumatta siitä, käytetäänkö edun arvon laskennassa kaavamaista arvoa vai kilometrikohtaista arvoa. Arvoa alennettaisiin riippumatta siitä, onko auto työntekijän käytössä vapaana autoetuna tai käyttöetuna. Verotuen tullessa voimaan vuoden 2021 alussa se säädettiin koskemaan vuonna 2020 tai sen jälkeen Suomessa ensirekisteröityjä autoja. Tämän tarkoituksena oli sulkea tuen piiristä ne työsuhdeautot, jotka oli hankittu jo selvästi ennen tukijakson alkamista. Koska nollapäästöiset työsuhdeautot ovat jo tuen piirissä ja tukea ehdotetaan jatkettavaksi saman sisältöisenä siten, että myös nykyisin tuen piirissä olevat autot säilyvät tuen piirissä, ei säännökseen ehdoteta auton rekisteröintivuoteen liittyvää rajoitusta. Tuen piirissä olisi siten kaikki WLTP-mittaustavan mukaan ajonaikana nollapäästöiseksi katsottavat työsuhdeautot.  

69 b §. Työnantajan kustantama koulutus. Tuloverolain 69 b §:ään ehdotetaan lisättäväksi uusi 3 momentti , jossa säädettäisiin työnantajan työntekijälleen kustantama rajat ylittäviin työskentelytilanteisiin liittyvä kulttuuri-, kieli- ja muu vastaava valmennus verovapaaksi. Säännöksen tarkoituksena olisi tältä osin vahvistaa vallitseva verotuskäytäntö lakiin ja täsmentää rajat ylittäviin työskentelytilanteisiin liittyen nykyistä yleistä säännöstä työnantajan kustantamasta koulutuksesta.  

Työnantaja voisi säännöksen nojalla kustantaa verovapaasti muussa kuin työntekijän lähtövaltiossa tapahtuvaan työskentelyyn liittyvää kulttuuri-, kieli- ja muuta vastaavaa valmennusta. Näissä valmennuksissa olisi kyse esimerkiksi kohdemaan työ-, vapaa-ajan ja tapakulttuuriin perehtymisestä sekä kieliopinnoista. Lisäksi valmennuksissa voitaisiin tukea uuteen maahan ja työympäristöön sekä monikulttuuriseen tiimityöhön sopeutumista. Edellä mainittuina valmennuksina ei sen sijaan pidetä avustamista erilaisten henkilökohtaisten asioiden hoitamisessa kuten esimerkiksi pankkitilin avaamisessa, kirjastokortin ja joukkoliikenteen lippujen hankkimisessa taikka asunnon etsimisessä. 

Työntekijän perheenjäsenelle maksetun kulttuuri-, kieli- ja muun vastaavan valmennuksen kulujen korvaamisen periaatteisiin ei säännöksessä ehdoteta muutosta. Myös jatkossa työnantajan kustantama perheenjäsenen valmennus katsottaisiin vallitsevan verotuskäytännön mukaan työntekijän veronalaiseksi eduksi. Veronalaista etua ei kuitenkaan syntyisi, jos perheen mukanaolosta valmennuksessa tai koulutuksessa ei aiheutuisi työnantajalle lisäkustannuksia. Pykälässä tarkoitettuna perheenjäsenenä pidetään työntekijän kanssa yhteiseen talouteen muuttavaa lasta ja avio- tai avopuolisoa. 

Muilta osin pykälään ei ehdoteta muutoksia. Työnantajan olisi hallituksen esityksessä HE 107/2017 vp kuvatusti lähtökohtaisesti maksettava kustannukset suoraan valmennuksen järjestäjälle. Jos työnantaja maksaisi työntekijälle rahaa valmennusta varten, suoritus olisi työntekijälle palkkaa. Jos työnantaja kuitenkin korvaisi työntekijälle työntekijän itse kokonaan tai osittain maksaman valmennuksen, valmennusta voitaisiin pitää verovapaana siinä tilanteessa, että korvaaminen tapahtuisi laskua ja maksutositetta vastaan. Tositteet olisi myös liitettävä työnantajan kirjanpitoon. 

Valmennuskustannusten vähennyskelpoisuuteen työntekijän omassa verotuksessa ei ehdoteta muutoksia, joten näiden kustannusten vähennyskelpoisuutta arvioitaisiin jatkossakin samalla tavalla kuin nykyään. Valmennuskustannusten vähennysoikeus ja veronalaisuus eivät ole välttämättä täysin symmetriset. Rajat ylittäviin työskentelytilanteisiin liittyvissä kulttuuri-, kieli- ja muissa vastaavissa valmennuksissa on kyse nimenomaisesti muussa kuin työntekijän lähtövaltiossa tapahtuvaan työskentelyyn ja elämiseen valmistautumisesta, johon myös työnantajalla on intressi. 

69 c §. Työnantajan maksamat muuttokustannukset. Tuloverolain 69 c §:ää ehdotetaan muutettavaksi siten, että työnantajan maksamat työntekijän ja hänen perheenjäsenensä muuttokustannukset ja muuton yhteydessä tapahtuvien matkojen kustannukset eivät olisi nykyisen 50 prosentin sijaan miltään osin työntekijän veronalaista ansiotuloa, kun kyse on työskentelypaikan sijainnin vuoksi tapahtuvasta muutosta. Säännös sisältyisi pykälän 1 momenttiin . Jatkossa työntekijän ja hänen perheenjäsenensä muutto- ja siihen liittyvät matkustamiskustannukset olisivat siten täysin verovapaita etuuksia riippumatta siitä, onko kyseessä työkomennus vai onko työsopimus solmittu suoraan suomalaisen työnantajan kanssa. Verovapaus koskisi myös Suomen sisällä tapahtuvia, työskentelypaikan sijainnista johtuvia muuttoja.  

Lisäksi 69 c §:ään ehdotetaan lisättäväksi uusi 2 momentti , jossa säädettäisiin, että työnantajan työntekijälleen ja hänen perheenjäsenelleen ottamasta työkomennuksen vakuuttamiseksi otetusta matkavakuutuksesta aiheutuneita kuluja pidettäisiin pykälässä tarkoitettuina muutto- ja matkustamiskustannuksina. Muutoksen johdosta katsottaisiin työnantajan kustantama komennusmatkavakuutus, mukaan lukien perheen osuus kuluista, verovapaaksi etuudeksi komennukselle lähtevälle työntekijälle. Säännös siten mahdollistaisi, että komennusmatkavakuutuksen kustannukset voitaisiin maksaa verovapaasti nykytilasta poiketen myös Suomeen komennukselle tulevan työntekijän perheenjäsenelle. Uusi 2 momentti koskisi ainoastaan valtioiden rajat ylittäviä komennustilanteita, joissa työntekijä lähtee komennukselle Suomesta ulkomaille tai tulee ulkomailta Suomeen komennukselle. Verovapaus olisi rajattu nimenomaan työnantajan työkomennusta varten ottaman vakuutuksen kustannuksiin, johon tyypillisesti voivat kuulua matkatapaturmavakuutusturva, matkasairausvakuutus, matkatavaravakuutus, matkavastuuvakuutus, oikeusturvavakuutus sekä korvaus tarpeellisesta terveydenhoidosta.  

Pykälässä tarkoitettuna perheenjäsenenä pidetään työntekijän kanssa yhteiseen talouteen muuttavaa lasta ja avio- tai avopuolisoa. Muilta osin pykälään ei ehdoteta muutoksia. Säännöksessä tarkoitettuina muuttokustannuksina pidettäisiin edelleen välittömästi muuttoon liittyviä kustannuksia, joita ovat esimerkiksi tavaroiden pakkaamisesta, purkamisesta ja kuljettamisesta johtuvat kustannukset. Työntekijän ja mukana muuttavan perheenjäsenen muuton yhteydessä tapahtuvien matkojen kustannukset kuuluvat säännöksen soveltamisalaan. Muuton yhteydessä tapahtuviksi matkoiksi katsotaan matkat vanhan ja uuden asunnon välillä. 

Työnantajan olisi hallituksen esityksen HE 24/2019 vp mukaisesti lähtökohtaisesti maksettava muutto- ja siihen liittyvät matkustamiskustannukset suoraan palvelun tarjoajalle. Jos työnantaja maksaisi työntekijälle rahaa muuttoa varten, suoritus olisi työntekijälle palkkaa. Jos työnantaja kuitenkin korvaisi työntekijälle työntekijän itse kokonaan tai osittain maksaman säännöksessä tarkoitetun kustannuksen, maksua voitaisiin pitää verovapaana siinä tilanteessa, että korvaaminen tapahtuisi laskua ja maksutositetta vastaan. Tositteet olisi myös liitettävä työnantajan kirjanpitoon. Työnantajan tulisi dokumentoida myös muuttokustannusten verovapaana käsittelyn perusteena olevat seikat ja selvitykset. 

Tuloverolain 69 c § on erityissäännös, joka koskee tilanteita, joissa muutto- ja siihen liittyvät matkustamiskustannukset ovat työntekijän elantomenoina pidettäviä menoja ja näin ollen verotuksen yleisten säännösten perusteella työnantajan kustantamina kokonaan veronalaiseksi ansiotuloksi katsottavia suorituksia (HE 24/2019 vp, s. 11–12.). Näin ollen nyt ehdotettavilla muutoksilla muuttokustannusten ja muuton yhteydessä tapahtuvien matkojen kustannusten verovapauden laajentamiseksi kustannusten täyteen määrään sekä komennusmatkavakuutuksen katsomiseksi verovapaasti korvattavaksi kuluksi ei ole vaikutusta muutto- ja siihen liittyvien matkustamiskustannusten vähennyskelpoisuuteen työntekijän omassa verotuksessa. Tarkoituksena ei ole muuttaa nykyistä oikeus- ja verotuskäytäntöä esimerkiksi siten, että verovapauden laajentamisen vuoksi työntekijän oikeus vähentää muuttokustannuksia verotuksessaan laajenisi. 

69 d §. Työnantajan maksamat viranomaisrekisteröinnit ja eräät muut maahantuloon liittyvät kustannukset. Tuloverolakiin ehdotetaan lisättäväksi uusi 69 d §, jossa säädettäisiin, että veronalaista ansiotuloa eivät ole työnantajan työntekijälle ja hänen perheenjäsenelleen kustantamat, rajat ylittävään työskentelytilanteeseen liittyvät viranomaisrekisteröinnit ja -luvat, niiden hoitamiseksi palveluntarjoajalta ostettu palvelu eivätkä maahantulon, lupien ja työkohteen olosuhteiden kannalta perustellut rokotukset, lääkkeet ja lääkärintarkastukset.  

Pykälän 1 momentin 1 kohdassa säädettäisiin, että veronalaista ansiotuloa eivät olisi työntekijän ja hänen perheenjäsenensä henkilökohtaisesta lakisääteisestä velvollisuudesta johtuvat passin, viisumin ja työ- tai oleskeluluvan hankkimisesta taikka oleskeluoikeuden rekisteröinnistä aiheutuneet kustannukset. Säännöksessä tarkoitettuina kustannuksina pidettäisiin esimerkiksi viranomaisten perimiä lupa- ja asiakirjamaksuja sekä hakemuksia varten tarvittavien liitteiden käännättämisestä sekä laillistamisesta aiheutuneita kustannuksia. Passin ja lupien sekä näitä varten välttämättömien asiakirjojen hankintaan välittömästi liittyviä matkakustannuksia pidettäisiin myös säännöksessä tarkoitettuina kustannuksina.  

Pykälän 1 momentin 2 kohdassa säädettäisiin, että veronalaista ansiotuloa eivät olisi työnantajan työntekijälle ja hänen perheenjäsenelleen maksamat henkilötunnuksen ja veronumeron hankkimisesta aiheutuneet kustannukset. Vaikka henkilötunnus ja veronumero itsessään ovat maksuttomia tunnisteita, niiden hankintaan saattaa liittyä kustannuksia, esimerkiksi verotoimistossa asioimisesta aiheutuneita matkakuluja. Suomeen muuttava työntekijä tarvitsee henkilötunnuksen, jotta työnantaja pystyy varmistamaan viranomaisraportointi- sekä muiden velvoitteiden asianmukaisen hoitamisen. Henkilötunnus on myös edellytys veronumeron saamiseksi. Veronumero puolestaan vaaditaan tietyillä aloilla työskenneltäessä ja työnantajan tulee tällöin valvoa, että työntekijöillä on veronumeron sisältämä kuvallinen henkilötunniste. Henkilötunnuksen ja veronumeron hankintaa voidaan tästä syystä pitää rajat ylittävän työskentelyn tilanteissa työnteon edellytyksenä ja kustannuksia rajat ylittävästä työskentelystä johtuvina, välttämättöminä kuluina. Tämän vuoksi työnantaja voisi maksaa myös työntekijän perheenjäsenen henkilötunnuksen ja veronumeron hankintaan liittyvät kustannukset verovapaasti. 

Pykälän 1 momentin 3 kohdassa säädettäisiin, että veronalaista ansiotuloa eivät olisi työnantajan työntekijälle ja hänen perheenjäsenelleen maksamat maahanpääsyn, viisumin, työ- tai oleskeluluvan edellytyksenä olevat tai työkohteen olosuhteisiin nähden perustellut rokotukset, lääkkeet ja lääkärintarkastukset. Verovapaus edellyttäisi, että rokotukset, lääkkeet ja lääkärintarkastukset olisivat tarpeen maahantuloa tai lupia varten, tai että ne perustuisivat joko lähtö- tai kohdemaan viranomaisten, työterveyslääkärin tai muun terveydenhuollon ammattilaisen antamiin suosituksiin. Kyse voisi olla esimerkiksi rokotuksesta tai lääkityksestä, joka on välttämätön turvallisen maassa oleskelun varmistamiseksi. Säännöksen tarkoituksena ei ole kiristää nykyistä verotuskäytäntöä miltään osin. Nykyisellään osa rajat ylittävään työskentelyyn liittyvistä edellä mainituista terveydenhuollon kustannuksista voi olla verovapaita työterveyshuoltoa koskevan verolainsäädännön perusteella, eikä säännöksen tarkoituksena ole rajoittaa näiden kustannusten jo olemassa olevaa verovapautta. 

Pykälän 2 momentissa säädettäisiin, että veronalaista ansiotuloa eivät olisi myöskään työnantajan kustantamat, 1 momentin 1 ja 2 kohdassa tarkoitettujen viranomaisrekisteröintien- ja lupien hoitamiseen ulkopuoliselta palveluntarjoajalta ostetut palvelut. Palveluilla tarkoitettaisiin esimerkiksi asiointiapua viranomaisissa sekä avustamista asiakirjojen laadinnassa.  

Työnantajan olisi lähtökohtaisesti maksettava 1 ja 2 momentissa tarkoitetut kustannukset suoraan viranomaiselle tai muulle palvelun tarjoajalle. Jos työnantaja maksaisi työntekijälle rahaa kustannuksia varten, suoritus olisi työntekijälle palkkaa. Jos työnantaja kuitenkin korvaisi työntekijälle työntekijän itse kokonaan tai osittain maksaman säännöksessä tarkoitetun kustannuksen, maksua voitaisiin pitää verovapaana siinä tilanteessa, että korvaaminen tapahtuisi laskua ja maksutositetta vastaan. Tositteet olisi myös liitettävä työnantajan kirjanpitoon. Työnantajan tulisi dokumentoida myös viranomaisrekisteröintien, lupien ja terveydenhoitoon liittyvien kustannusten verovapaana käsittelyn perusteena olevat seikat ja selvitykset. Suoritus katsottaisiin työntekijän veronalaiseksi palkaksi, jos korvattavat kustannukset eivät liittyisi rajat ylittävään työskentelytilanteeseen. Pykälässä tarkoitettuna perheenjäsenenä pidetään työntekijän kanssa yhteiseen talouteen muuttavaa lasta ja avio- tai avopuolisoa. 

Pykälän 1 ja 2 momentissa tarkoitettujen kustannusten vähennyskelpoisuuteen työntekijän omassa verotuksessa ei ehdoteta muutoksia. Nyt ehdotettavan muutoksen tarkoituksena on parantaa työnantajan kilpailukykyä rekrytoitaessa ulkomaista työvoimaa Suomeen ja tukea työntekijän ja perheensä Suomeen asettautumista. 

100 §. Eläketulovähennys. Pykälän 2 momentissa säädettyjä eläketulovähennyksen määräytymisperusteita ehdotetaan muutettavaksi siten, että eläketulovähennyksen poistumaprosenttia korotettaisiin 15 prosentista 19,6 prosenttiin siltä osin kuin puhdas ansiotulo ylittää 22 500 euroa. Jatkossa täyden eläketulovähennyksen määrä laskettaisiin siten, että täyden kansaneläkkeen määrä kerrotaan luvulla 1,173 ja tulo pyöristetään seuraavaan täyteen kymmenen euron määrään. Eläketulovähennys ei kuitenkaan saa olla eläketulon määrää suurempi. Jos verovelvollisen puhdas ansiotulo ylittää täyden eläketulovähennyksen määrän, eläketulovähennystä pienennetään 51 prosentilla ylimenevän osan määrästä. Siltä osin kuin verovelvollisen puhdas ansiotulo ylittää 22 500 euroa, vähennyksen määrä kuitenkin pienenee 19,6 prosentilla ylittävältä osalta.  

105 a §. Ansiotulovähennys. Pykälä ehdotetaan kumottavaksi, koska ansiotulovähennys ehdotetaan korvattavaksi työtulovähennyksellä.  

106 §. Perusvähennys. Pykälää ehdotetaan muutettavaksi siten, että perusvähennyksen enimmäismäärää korotettaisiin 3 980 eurosta 4 115 euroon. Perusvähennys tulisi täysimääräisenä myönnettäväksi päivärahatuloa saavalla 4 115 euron vuosituloilla, palkkatuloa saavalla noin 5 400 euron ja eläketuloa saavalla noin 13 800 euron vuosituloilla. Perusvähennyksen vaikutus ulottuisi päivärahatulon saajalla noin 27 000 euron vuosituloille, palkkatulon saajalla noin 30 200 euron ja eläketulon saajalla noin 30 600 euron vuosituloille.  

124 §. Veron määräytyminen. Pykälän 3 momentissa tarkoitetun osittain verovapaan yhteisön, tiekunnan ja yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöstä saadun tulon tuloveroprosenttia muutettaisiin 4,68 prosentista 4,67 prosenttiin. Muutoksella varmistettaisiin, että osittain verovapaan yhteisön ja tiekunnan sekä yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöistä saadun tulon pysyvä tuloveroprosentti vastaisi jatkossakin kuntien osuutta yhteisöverosta.  

124 b §. Veron määräytyminen verovuosina 2020–2029. Pykälän 6 ja 10 kohdassa tarkoitettua osittain verovapaan yhteisön, tiekunnan ja yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöstä saadun tulon tuloveroprosenttia verovuosina 2025 ja 2029 muutettaisiin. Muutoksella varmistettaisiin, että osittain verovapaan yhteisön ja tiekunnan sekä yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöistä saadun tulon tuloveroprosentti verovuosina 2025 ja 2029 vastaisi kuntien osuutta yhteisöverosta. Muutoksia ei tehtäisi tuloverolain 124 b §:n 1–5 ja 7–9 kohtaan, joissa säädetään veron määräytymisestä verovuosina 2020–2024 ja 2026–2028.  

Pykälän 6 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että vuonna 2025 osittain verovapaan yhteisön ja tiekunnan sekä yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöstä saadun tulon tuloveroprosentti olisi 4,74 prosentin sijaan 4,73. 

Pykälän 10 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että vuonna 2029 osittain verovapaan yhteisön ja tiekunnan sekä yleishyödyllisen yhteisön kiinteistöstä saadun tulon tuloveroprosentti olisi 4,65 prosentin sijaan 4,66. 

125 §. Työtulovähennys. Pykälän 2 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että työtulovähennyksen enimmäismäärää korotettaisiin 2 140 eurosta 3 225 euroon. Työtulovähennyksen vähennysprosenttia ehdotetaan korotettavaksi 12 prosentista 18 prosenttiin. Poistumien tulorajoja ehdotetaan korotettavaksi siten, että verovelvollisen puhtaan ansiotulon ylittäessä 24 250 euroa nykyisen 23 420 euron sijaan pienenisi vähennyksen määrä 2,22 prosentilla nykyisen 2,03 prosentin sijaan puhtaan ansiotulon 24 250 euroa ylittävältä osalta. Kuitenkin siltä osin kuin verovelvollisen puhdas ansiotulo ylittää 42 550 euroa nykyisen 71 900 euron sijaan, vähennyksen määrä pienenisi 3,44 prosentilla ylittävältä osalta nykyisen 1,21 prosentin sijaan.  

Pykälään ehdotetaan lisättäväksi uusi 4 momentti , jossa säädettäisiin työtulovähennyksen enimmäismäärän korottamisesta huollettavana olevien alaikäisten lasten lukumäärän perusteella. Enimmäismäärää korotettaisiin 50 eurolla jokaisesta huollettavana olevasta alaikäisestä lapsesta. Yksinhuoltajuuden perusteella korotus myönnettäisiin kaksinkertaisena. Korotuksessa ei olisi lasten lukumäärään perustuvaa enimmäismäärää.  

Korotus myönnettäisiin verovelvolliselle, jolla on verovuoden viimeisenä päivänä väestötietojärjestelmän mukaan huollettavanaan alaikäinen lapsi. Lapsen huoltajalla tarkoitettaisiin lapsen huollosta ja tapaamisoikeudesta annetun lain (361/1983) mukaisia huoltajia. Kyseisen lain mukaan lapsen huoltajia ovat hänen vanhempansa tai henkilöt, joille lapsen huolto on uskottu. Alaikäinen lapsi määriteltäisiin tuloverolain 8 §:n 1 momentin mukaan, eli alaikäisellä lapsella tarkoitettaisiin lasta, joka ennen verovuoden alkua ei ole täyttänyt 17 vuotta. Oikeus korotukseen määräytyisi verovuoden viimeisen päivän huoltosuhteiden mukaan. Tämä tarkoittaisi sitä, että korotus myönnettäisiin lapsen huoltajille ensimmäisen kerran lapsen syntymävuodelta ja viimeisen kerran siltä verovuodelta, jonka aikana lapsi täyttää 17 vuotta. 

Työtulovähennyksen lapsikorotus olisi henkilökohtainen ja ratkaisevaa korotuksen saamiselle olisi väestötietojärjestelmään merkitty huoltajuus. Jos lapselle on väestötietojärjestelmään merkitty kaksi huoltajaa, molemmat huoltajat saisivat korotuksen. Korotus myönnettäisiin esimerkiksi myös niin sanotulle etävanhemmalle, jos hänet on merkitty väestötietojärjestelmään lapsen huoltajaksi. 

Huostaanottotilanteissa huoltajuus säilyy lapsen huoltajalla tai huoltajilla. Lapsikorotus myönnettäisiin näissäkin tilanteissa lasten huoltajille niin kauan kuin heidät on merkitty väestötietojärjestelmään lapsen huoltajiksi. Jos lapsen huolto on merkitty väestötietojärjestelmään vanhempien ohessa tai sijasta muille henkilöille, saisivat myös nämä henkilöt lapsikorotuksen. 

Yksinhuoltajuuden perusteella vähennys myönnettäisiin kaksinkertaisena. Tämä tarkoittaisi sitä, että mikäli verovelvolliseen ei sovelleta tuloverolain puolisoita koskevia säännöksiä, korotuksen määrä olisi 100 euroa niiden lasten osalta, joiden ainoa huoltaja hän väestötietojärjestelmän mukaan on. Jos verovelvolliseen sovellettaisiin tuloverolain puolisoita koskevia säännöksiä, korotuksen määrä olisi 50 euroa jokaisesta huolettavasta alaikäisestä lapsesta huoltajien lukumäärästä riippumatta. Yksinhuoltajuuden määritelmä olisi vastaava kuin vuosina 2015–2017 voimassa olleessa verotuksen lapsivähennyksessä. Myös lapsilisän yksinhuoltajakorotus on sidottu siihen, onko henkilö avio- tai avoliitossa. Tuloverolaissa puolisoilla tarkoitetaan sellaisia henkilöitä, jotka ennen verovuoden päättymistä ovat solmineet avioliiton. Puolisoita koskevia säännöksiä sovelletaan myös avioliiton omaisissa olosuhteissa verovuonna yhteisessä taloudessa avioliittoa solmimatta jatkuvasti eläneisiin henkilöihin, jotka ovat aikaisemmin olleet keskenään avioliitossa tai joilla on tai on ollut yhteinen lapsi. Aviopuolisoihin, jotka ovat yhteiselämän lopettaakseen joko asuneet koko verovuoden erillään tai muuttaneet verovuoden aikana pysyvästi erilleen, ei kuitenkaan sovelleta tuloverolain puolisoita koskevia säännöksiä. Puolisoita koskevia säännöksiä ei myöskään sovelleta puolisoihin, jotka molemmat eivät ole yleisesti verovelvollisia. Tältä osin säädettäisiin kuitenkin poikkeus siten, että ulkomailla oleva puoliso estäisi yksinhuoltajakorotuksen saamisen vastaavasti kuin Suomessa asuva puoliso. 

Verovelvollisella, johon ei sovelleta tuloverolain puolisoita koskevia säännöksiä, voi olla huollettavanaan lapsia, joiden ainoa huoltaja hän on, sekä lapsia, joiden osalta on voimassa yhteishuoltajuus. Näissä tilanteissa korotus laskettaisiin lapsikohtaisesti huoltosuhteen perusteella. Yhteishuollossa olevien lasten osalta korotus olisi 50 euroa ja yksinhuollossa olevien osalta 100 euroa. 

Verohallinto myöntäisi korotuksen viran puolesta väestötietojärjestelmästä saatavien tietojen perusteella. Suomeen yleisesti verovelvollisten ulkomaalaisten verotus toimitetaan verotusmenettelystä annetun lain mukaisesti, ja heillä on tällöin oikeus myös tuloverolain mukaisiin verovähennyksiin. Myös rajoitetusti verovelvolliset voivat vaatia verotuksensa toimitettavaksi verotusmenettelystä annetun lain mukaisesti rajoitetusti verovelvollisten tulon verottamisesta annetussa laissa (627/1978) säädetyllä tavalla. Ulkomaalaisten lasten huoltosuhteista ei välttämättä ole merkintää Suomen väestötietojärjestelmässä. Näissä poikkeustilanteissa korotus voitaisiin myöntää asiakkaan vaatimuksesta kyseisen valtion viranomaisen antaman huoltosuhteita koskevan todistuksen perusteella. 

127 a §. Kotitalousvähennys. Pykälän 1 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että kotitalousvähennyksen vuotuista enimmäismäärää alennettaisiin nykyisestä 2 250 eurosta 1 600 euroon. Lisäksi vähennyksen omavastuu korotettaisiin 100 eurosta 150 euroon. Näin ollen kotitalousvähennystä myönnettäisiin enintään 1 600 euroa vuodessa ja vain siltä osin kuin 127 b §:ssä tarkoitettu vähennettävä osa kustannuksista ylittäisi 150 euroa.  

127 b §. Kotitalousvähennyksen peruste. Pykälän 1 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että verovelvollinen saisi vähentää kotitalousvähennykseen oikeuttavasta työstä maksamastaan palkasta 13 prosenttia nykyisen 15 prosentin sijaan. Työn perusteella maksamansa työnantajan sairausvakuutusmaksun, pakollisen työeläkemaksun, tapaturmavakuutusmaksun, työttömyysvakuutusmaksun ja ryhmähenkivakuutusmaksun verovelvollinen olisi oikeutettu vähentämään nykyisen mukaisesti täysimääräisesti.  

Pykälän 2 ja 3 kohtia ehdotetaan muutettavaksi siten, että verovelvollinen olisi oikeutettu vähentämään nykyisen 40 prosentin sijasta 35 prosenttia kotitalousvähennykseen oikeuttavasta työstä ennakkoperintälain (1118/1996) 25 §:ssä tarkoitetulle ennakkoperintärekisteriin merkitylle tuloveronalaista toimintaa harjoittavalle maksetusta työkorvauksesta taikka tavanomaisesta kotitalous-, hoiva- ja hoitotyöstä tuloverolain 22 §:ssä tarkoitetulle yleishyödylliselle yhteisölle maksetusta työkorvauksesta. 

127 f §. Kotitalousvähennyksen enimmäismäärä ja öljylämmityksestä luopumisen vuoksi tehtävän vähennyksen peruste verovuosina 2025–2027. Pykälään ehdotetaan tehtäväksi muutokset kotitalousvähennyksen enimmäismäärään ehdotettavan muutoksen johdosta. Pykälän 1 momentin mukaan kotitalousvähennystä voisi vuosina 2025–2027 saada enintään 3 500 euroa, mutta tähän enimmäismäärään voisi sisältyä muun vähennyskelpoisen työn kuin öljylämmityksestä luopumisen perusteella myönnettävää vähennystä enintään nykyisen 2 250 euron sijaan 1 600 euroa.  

Koska kotitalous-, hoiva- ja hoitotyön perusteella myönnettävä korotettu kotitalousvähennys päättyy vuoden 2024 loppuun, ehdotetaan pykälän otsikko ja sisältö samalla muutettavaksi siten, että se koskisi kotitalousvähennyksen myöntämistä öljylämmityksestä luopumisen perusteella vuosina 2025–2027. Öljylämmityksestä luopumisen perusteella myönnettävään kotitalousvähennykseen ei ehdoteta sisällöllisiä muutoksia.  

131 §. Alijäämähyvityksen määrä. Pykälän 3–5 momentit ehdotetaan kumottavaksi tarpeettomina, koska asuntolainojen korot eivät ole olleet vähennyskelpoisia enää vuoden 2023 alusta.  

7.3  Laki elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 56 §:n kumoamisesta

56 §. Pykälä ehdotetaan kumottavaksi, koska työnantajan koulutusvähennyksestä luovuttaisiin.  

7.4  Laki maatilatalouden tuloverolain 10 f §:n kumoamisesta

10 f §. Pykälä ehdotetaan kumottavaksi, koska työnantajan koulutusvähennyksestä luovuttaisiin.  

7.5  Laki verotusmenettelystä

15 d §. Rakennuttajana olevan luonnollisen henkilön velvollisuus antaa tietoja. Pykälään ehdotetaan lisättäväksi uusi 3 momentti , joka vastaisi tällä hetkellä voimassa olevaa 4 momenttia. Kyse on teknisestä muutoksesta, jolla jatketaan kyseisen valtuutusäännöksen voimassaoloa myös vuoden 2025 alusta alkaen.  

7.6  Verontilityslaki

12 §. Veronsaajaryhmien jako-osuudet. Lain 12 §:ssä säädettyä valtion pysyvää osuutta yhteisöveron tuotosta ehdotetaan korotettavaksi 0,04 prosenttiyksiköllä 76,60 prosentista 76,64 prosenttiin ja kuntien jako-osuutta alennettavaksi vastaavasti 23,40 prosentista 23,36 prosenttiin.  

12 f §. Veronsaajaryhmien jako-osuudet verovuosina 2020–2029. Pykälän 6–8 ja 10 kohtaa, jotka koskevat veronsaajaryhmien jako-osuuksia verovuosina 2025–2027 ja 2029, ehdotetaan muutettavaksi. Muutoksia ei tehtäisi 12 f §:n 1–5 ja 9 kohtaan, joissa säädetään veronsaajaryhmien jako-osuuksista verovuosina 2020–2024 ja 2028.  

Pykälän 6 kohdassa tarkoitettua valtion jako-osuutta verovuonna 2025 korotettaisiin 0,04 prosenttiyksiköllä ja kuntien jako-osuutta alennettaisiin vastaavasti. Valtion jako-osuus verovuonna 2025 olisi 76,35 prosenttia ja kuntien jako-osuus 23,65 prosenttia yhteisöverosta. 

Pykälän 7 kohdassa tarkoitettua valtion jako-osuutta verovuonna 2026 korotettaisiin 0,02 prosenttiyksiköllä ja kuntien jako-osuutta alennettaisiin vastaavasti. Valtion jako-osuus verovuonna 2026 olisi 77,10 prosenttia ja kuntien jako-osuus 22,90 prosenttia yhteisöverosta. 

Pykälän 8 kohdassa tarkoitettua valtion jako-osuutta verovuonna 2027 korotettaisiin 0,01 prosenttiyksiköllä ja kuntien jako-osuutta alennettaisiin vastaavasti. Valtion jako-osuus verovuonna 2027 olisi 76,95 prosenttia ja kuntien jako-osuus 23,05 prosenttia yhteisöverosta. 

Pykälän 10 kohdassa tarkoitettua valtion jako-osuutta verovuonna 2029 alennettaisiin 0,01 prosenttiyksiköllä ja kuntien jako-osuutta korotettaisiin vastaavasti. Valtion jako-osuus verovuonna 2029 olisi 76,72 prosenttia ja kuntien jako-osuus 23,28 prosenttia yhteisöverosta. 

Edellä mainituista 6–8 ja 10 kohdassa tarkoitetuista valtion yhteisöveron jako-osuuksien muutoksista 0,04 prosenttiyksikön korotus ja kuntien yhteisöveron jako-osuuksien muutoksista 0,04 prosenttiyksikön alennus liittyvät työnantajan koulutusvähennyksen poistoon. Loput verovuosille 2026–2027 ja 2029 kohdistuvista valtion jako-osuuksien muutoksista liittyvät työsuhdeautojen verotuen verotuottovaikutusten kompensointiin. 

10.1  Eläketulovähennyksen supistaminen