1.1  Tausta

Tuloverolain (1535/1992) 124 §:n 5 momentin mukaan kultakin vuodelta toimitettavassa ansiotulon verotuksessa sovellettavasta veroasteikosta säädetään erikseen. Pääministeri Petteri Orpon hallituksen ohjelman mukaan ansiotuloverotukseen tehdään tarkistus vuosittain ansiotaso- tai kuluttajahintaindeksin perusteella sen mukaan, kummassa indeksi on kasvanut nopeammin. Lisäksi hallitusohjelmassa todetaan, että verotuksen ylintä progressioporrasta jatketaan vaalikauden loppuun saakka määräaikaisena 150 000 euron tasolla. 

Tuloverolakiin ehdotetut muutokset perustuvat pääministeri Petteri Orpon hallituksen hallitusohjelmaan. Hallitus tavoittelee veropolitiikallaan kotitalouksien ostovoiman kohentumista, työnteon kannustimien parantumista ja talouskasvun edellytysten vahvistumista. Hallitusohjelman mukaan kotitalouksien ostovoimaa vahvistetaan keventämällä työn ja liikkumisen verotusta. Hallitus ei päätösperäisesti kiristä kokonaisveroastetta. 

Hallitusohjelman veropolitiikkaa koskevan liitteen c mukaan hallitus keventää työn verotusta yhteensä 405 miljoonalla eurolla hallituskauden aikana. Työn vastaanottamisen kannustimien parantamiseksi ansiotuloveron kevennystä painotetaan pieni- ja keskituloisiin korottamalla työtulovähennystä. 

Hallitusohjelman kirjauksen mukaan työtulovähennyksen enimmäismäärän korotus kohdistetaan uudelleen siten, että enimmäismäärän korotus poistuu alle 65-vuotiailta, mutta 65 vuotta täyttäneillä enimmäismäärän korotus kaksinkertaistetaan. Tavoitteena on parantaa yli 65-vuotiaiden työnteon kannustimia merkittävästi. Asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten perusteella myönnettävän vähennyksen omavastuun nostaminen 750 eurosta 900 euroon perustuu myös hallitusohjelman kirjaukseen. 

Hallitusohjelman veropolitiikan linjaa koskevan liitteen mukaan kotitalousvähennyksen tilapäistä korotusta jatketaan vuoteen 2024. Lisäksi laajennetaan fysioterapia- ja toimintaterapiayritysten sekä vastaavien ammatinharjoittajien tuottama kotikuntoutus kotitalousvähennyksen piiriin. Hallitusohjelma sisältää myös muita kotitalousvähennystä koskevia kirjauksia. Näitä ei ole ollut mahdollista selvittää ja arvioida tämän esityksen valmistelun yhteydessä, vaan niitä tullaan käsittelemään myöhemmin hallituskauden aikana. 

Esityksessä ehdotettu ulkomaisten avainhenkilöiden lähdeverotuksen alaisen työskentelyajan pidentäminen seitsemään vuoteen perustuu niin ikään hallitusohjelmaan. 

Määräaikaista rahastopoikkeusta koskeva ehdotus liittyy hallituksen esitykseen HE 136/2020 vp tuloverolain ja eräiden muiden lakien muuttamisesta sekä sen johdosta annettuun valtiovarainvaliokunnan mietintöön VaVM 33/2020 vp. 

1.2  Valmistelu

Esitys on valmisteltu valtiovarainministeriössä. Kotitalousvähennystä koskeva osuus on valmisteltu valtiovarainministeriössä yhteistyössä sosiaali- ja terveysministeriön kanssa. 

Esitysluonnoksesta järjestettiin lausuntokierros 31.8.–15.9.2023. Lausuntoa pyydettiin esityksen kannalta keskeisiltä ministeriöiltä, viranomaisilta, elinkeinoelämältä ja muilta sidosryhmiltä, yhteensä 29 taholta. Hallituksen esityksen valmisteluasiakirjat mukaan lukien lausuntopyyntö ja saadut lausunnot ovat nähtävillä julkisessa palvelussa osoitteessa valtioneuvosto.fi/hankkeet tunnuksella VM082:00/2023. 

Esitys on käsitelty kuntatalouden ja -hallinnon neuvottelukunnassa. 

2.1  Ansiotulojen veroperusteet

2.2  Matkakuluvähennyksen omavastuu

Asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten vähennyskelpoisuudesta säädetään tuloverolain 93 §:ssä. Pykälän 1 momentin mukaan ansiotulon hankkimisesta johtuneina menoina pidetään myös matkakustannuksia asunnosta työpaikkaan ja takaisin halvimman kulkuneuvon käyttökustannusten mukaan laskettuna. Näitä matkakustannuksia voidaan kuitenkin vähentää enintään 7 000 euroa ja vain siltä osin kuin ne ylittävät verovuonna 750 euroa (omavastuuosuus). Matkakuluvähennyksen enimmäismäärän suuruutta on tilapäisesti korotettu 8 400 euroon vuosina 2022 ja 2023. 

Matkakuluvähennyksen omavastuuta pienennetään, jos verovelvollinen on ollut osan vuodesta työttömänä tai perhevapaalla. Tuloverolain 93 §:n 4 momentin mukaan, jos verovelvollinen on verovuoden aikana saanut työttömyysturvalain (1290/2002) mukaista työttömyyspäivärahaa, työmarkkinatukea tai päivärahaa toimeentulon turvaamiseksi tai sairausvakuutuslain (1224/2004) mukaista äitiysrahaa, erityisäitiysrahaa, isyysrahaa, raskausrahaa, erityisraskausrahaa, vanhempainrahaa tai osittaista vanhempainrahaa, hänen omavastuuosuuttaan pienennetään 70 eurolla jokaiselta täydeltä korvauskuukaudelta. Omavastuuosuus on kuitenkin vähintään 140 euroa. Täyteen korvauskuukauteen katsotaan kuuluvan 21,5 korvauspäivää vastaava määrä. Jos verovelvollinen on verovuoden aikana saanut soviteltua työttömyysetuutta tai osittaista vanhempainrahaa, täysiä korvauskuukausia laskettaessa korvauspäivät muutetaan täysiksi korvauspäiviksi. 

Asunnon ja työpaikan välisiä matkakustannuksia koskevan vähennyksen 750 euron omavastuuta ei ole korotettu vuoden 2015 jälkeen. Vähennyksen omavastuun tarkoituksena on ollut rajata vähennyksen ulkopuolelle lyhyttä asunnon ja työpaikan välistä matkaa kulkevat, joilla matkakustannuksia ei synny tavanomaista enemmän. Koska matkakuluvähennyksen omavastuuosuutta ei ole pitkään aikaan korotettu, vähennyksen piiriin on tullut lyhyitä työmatkoja, jotka ovat aikaisemmin jääneet omavastuuosuuden vuoksi vähennyksen ulkopuolelle. Esimerkiksi pääkaupunkiseudulla matkalippujen hinnat ovat nousseet siten, että useimmiten käytetyn kahden vyöhykkeen matkalipun vuosittaiset kustannukset ovat jo ylittäneet 750 euron omavastuurajan. 

2.3  Kotitalousvähennys

Tuloverotuksen eräs keskeinen perusperiaate on, että verotuksessa voidaan vähentää vain tulon hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneet menot eli niin sanotut luonnolliset vähennykset. Verovelvollisen elantomenot eivät ole verotuksessa vähennyskelpoisia menoja. 

Eräs poikkeus elantomenojen vähennyskelpoisuuteen on kotitalousvähennys. Kotitalousvähennys on verotuki, jonka keskeisin tavoite on ollut työllisyyden parantaminen yhteiskunnan myöntämän tuen avulla. Tarkoitus on kannustaa kotitalouksia teettämään ulkopuolisella sellaisia töitä, jotka ne ovat aikaisemmin tehneet itse. Lisäksi tarkoituksena on vähentää pimeän työvoiman käyttöä. 

Verovelvollinen saa vähentää tuloverolain 127 a §:n perusteella kotitalousvähennyksenä verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä. Kotitalousvähennys myönnetään myös työstä, joka on tehty verovelvollisen, hänen puolisonsa tai edesmenneen puolisonsa vanhempien, ottovanhempien, kasvattivanhempien tai näiden suoraan ylenevässä polvessa olevien sukulaisten tai edellä mainittujen henkilöiden puolisoiden käyttämässä asunnossa tai vapaa-ajanasunnossa. Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon tai vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö. Vähennys on enintään 2 250 euroa vuodessa ja se myönnetään vain siltä osin kuin 127 b §:ssä tarkoitettu vähennettävä osa kustannuksista ylittää 100 euroa. 

Verovelvollinen saa vähentää työnantajan sairausvakuutusmaksun, pakollisen työeläkemaksun, tapaturmavakuutusmaksun, työttömyysvakuutusmaksun ja ryhmähenkivakuutusmaksun sekä lisäksi 15 prosenttia maksamastaan palkasta. Kotitalousvähennykseen oikeuttavasta työstä ennakkoperintälain (1118/1996) 25 §:ssä tarkoitetulle ennakkoperintärekisteriin merkitylle tuloveronalaista toimintaa harjoittavalle maksetusta työkorvauksesta verovelvollinen saa vähentää 40 prosenttia. 

Vuoden 2022 alusta kotitalousvähennystä korotettiin väliaikaisesti tiettyjen töiden kohdalla lisäämällä tuloverolakiin väliaikaisesti 127 f §. Korotus koskee tavanomaisen kotitalous-, hoiva- ja hoitotyön perusteella myönnettävää vähennystä vuosina 2022 ja 2023 sekä öljylämmityksestä luopumista vuosina 2022–2027. Korotuksen piiriin kuuluvien töiden kohdalla vähennyksen enimmäismäärä on 3 500 euroa ja vähennettävä prosenttiosuus kustannuksista työkorvausten osalta 60 prosenttia ja palkkojen osalta 30 prosenttia. 

Hoiva- ja hoitotyön kohdalla kotitalousvähennyksen voi saada vain tavanomaisesta, yleisesti kotona tehtävästä hoiva- ja hoitotyöstä. Tällaista työtä on esimerkiksi lasten, sairaiden, vammaisten ja vanhusten hoitaminen hoidettavan kotona. Hoiva ja hoito voi olla esimerkiksi syöttämistä, pukemista, pesemistä ja auttamista ulkoilussa sekä muissa henkilökohtaisissa toimissa tai lapsista huolehtimista. 

Kotitalousvähennystä ei saa esimerkiksi kampaajan, parturin, kosmetologin, jalkahoitajan, hierojan, ravintovalmentajan ja henkilökohtaisen kunto-ohjaajan palveluista, terapiapalveluista ja muista vastaavista töistä. Verotuskäytännössä niitä ei ole pidetty tavanomaisena kotona tehtävänä hoiva- tai hoitotyönä, vaikka ne tehtäisiin asiakkaan kotona. 

Tuloverolain 127 a §:n 2 momentissa on erikseen säädetty, että kotitalousvähennykseen oikeuttavana tavanomaisena hoiva- ja hoitotyönä ei pidetä sellaisia terveyden- ja sairaudenhoitopalveluja, joiden myynti on verovapaata arvonlisäverolain (1501/1993) 34–36 §:n mukaan. 

Arvonlisäverolain 35 §:n mukaan terveyden- ja sairaudenhoitopalvelulla tarkoitetaan toimenpiteitä, joilla määritetään, palautetaan tai ylläpidetään ihmisen terveydentilaa sekä toiminta- ja työkykyä. Tässä tarkoitettua terveyden- tai sairaanhoitopalvelua on esimerkiksi lääkärin, hierojan, fysioterapeutin, terveydenhoitajan, jalkahoitajan, sairaanhoitajan ja lähihoitajan tekemä työ. Kotitalousvähennystä ei saa heidän antamistaan terveyden- ja sairaudenhoitopalveluista. 

Kotitalousvähennystä ei myöskään myönnetä, jos välittömästi samaa työsuoritusta varten on saatu omaishoidon tukea, kunnan myöntämä sosiaali- ja terveydenhuollon palveluseteli tai lasten kotihoidon ja yksityisen hoidon tuesta annetussa laissa (1128/1996) tarkoitettua tukea. Tuet ja palvelusetelit estävät vähennyksen kokonaan, vaikka saatu avustus ei kattaisi kaikkia samasta työstä aiheutuneita kustannuksia. 

Kotitalousvähennys on verosta tehtävä vähennys, ja se vähennetään ensisijaisesti valtion tuloverosta. Vähennys tehdään ansiotuloista ja pääomatuloista suoritettavista veroista verojen määrien suhteessa. Ansiotuloista menevästä verosta vähennys tehdään muiden vähennysten jälkeen ennen alijäämähyvitystä. Siltä osin kuin vähennys ylittää valtion tuloveron määrän, se tehdään kunnallisverosta, sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksusta ja kirkollisverosta näiden verojen suhteessa. 

Vuonna 2021 kotitalousvähennys myönnettiin noin 474 000 verovelvolliselle, ja vähennysten yhteismäärä oli noin 420 miljoonaa euroa. Keskimääräinen vähennys oli noin 886 euroa. Asunnon kunnossapitoon ja perusparannukseen kohdistui noin 79 prosenttia vähennykseen oikeuttavien kustannusten yhteismäärästä. Hoiva- ja hoitotyöhön kohdistui noin 3 prosenttia kustannusten yhteismäärästä ja kotitaloustyöhön noin 18 prosenttia. Kotitalousvähennyksen kustannuksista 1,6 prosenttia oli peräisin työn teettäjän vanhempien kotona tai vapaa-ajan asunnolla tehdystä työstä. Hoiva- ja hoitotyössä osuus oli korkein eli 4,2 prosenttia kustannuksista syntyi vanhempien tai isovanhempien luona. 

Kotitalousvähennyksessä on ollut alusta asti kaksi kantavaa periaatetta. Vähennys myönnetään vain työn osuudesta ja vain kotona tai vapaa-ajan asunnolla tehdystä työstä. 

2.4  Tuloverolain 9 a §:n määräaikainen rahastopoikkeus

Tuloverolain 9 §:ssä säädetään yhteisöjen yleisestä ja rajoitetusta verovelvollisuudesta. Tuloverolain 9 §:ää muutettiin 1.1.2021 voimaan tulleella lailla tuloverolain muuttamisesta (1188/2020). Lain 1188/2020 voimaantulosäännöksen mukaan lakia sovellettiin ensimmäisen kerran vuodelta 2021 toimitettavassa verotuksessa. Voimaantulosäännökseen sisältyi siirtymäsäännös, joka mukaan 9 §:n 8 momenttia sovelletaan toisessa Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa perustettuun tai rekisteröityyn, sijoitusrahastolain (213/2019) 1 luvun 2 §:n 1 momentin 17 kohdassa tarkoitettuun yhteissijoitusyritykseen (jäljempänä UCITS-rahasto) sekä toisessa Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa perustettuun tai rekisteröityyn, vaihtoehtorahastojen hoitajista annetun lain (162/2014) 2 luvun 1 §:ssä tarkoitettuun vaihtoehtorahastoon (jäljempänä AIF-rahasto) ensimmäisen kerran vasta vuodelta 2023 toimitettavassa verotuksessa (jäljempänä rahastopoikkeus). 

Hallituksen esityksen HE 136/2020 vp mukaan siirtymäsäännös sisällytettiin lakiin, koska yleisen verovelvollisuuden laajentaminen tosiasiallisen johtopaikan perusteella UCITS- ja AIF-rahastoihin voisi lausuntopalautteen perusteella vaikuttaa Suomen kilpailukykyyn rahastojen hallinnoinnin osalta ja lamaannuttaa markkinat niiden rahastojen osalta, joiden verostatus on jollakin perusteella epäselvä tai tulkinnanvarainen. Hallituksen esityksen mukaan pysyvään rahastopoikkeukseen voisi liittyä Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen (jäljempänä SEUT-sopimus) 107 artiklan 1 kohdassa tarkoitetun valtiontuen näkökulmasta ongelmia, joita voitaisiin arvioida tarkemmin määräajan kuluessa. Määräajalla myös varmistettaisiin mahdollisuus riittävään siirtymäaikaan, mikäli toimialaa koskeva lainsäädäntö muuttuisi. 

Valtiovarainvaliokunnan mietinnössä VaVM 33/2020 vp todettiin, että esityksen mukaan valtiovarainministeriö selvittää kahden vuoden siirtymäajan kuluessa pysyvään rahastopoikkeukseen Euroopan unionin valtiontukinäkökohdat. Keskustelut EU:n komission kanssa pysyvään rahastopoikkeukseen liittyvistä valtiontukinäkökohdista ovat kesken. Lailla 1123/2022 tuloverolakiin lisättiin määräaikainen vuonna 2023 sovellettava 9 a §. Pykälän mukaan tuloverolain 9 §:n 1 momentin 1 kohtaa ja 8 momenttia ei sovelleta toisessa Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa perustettuun tai rekisteröityyn UCITS-rahastoon sekä toisessa Euroopan talousalueeseen kuuluvassa valtiossa perustettuun tai rekisteröityyn AIF-rahastoon vuodelta 2023 toimitettavassa verotuksessa. 

2.5  Laki ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta

Vuoden 1996 alusta voimassa olleen ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta annetun lain (1551/1995, jäljempänä avainhenkilölaki) mukaan ulkomailta tulevat henkilöt, joilla on erityisasiantuntemusta taikka jotka toimivat opettajina suomalaisessa ylemmässä oppilaitoksessa, esimerkiksi yliopistossa, tai harjoittavat tieteellistä tutkimusta yleiseksi eduksi, voivat Suomesta saadun palkkatulonsa verotuksessa tietyin edellytyksin valita tavallisen tuloverotuksen asemesta palkkatulon lähdeverotuksen enintään 48 kuukauden ajaksi. Lähdeveron piiriin tulevat avainhenkilöt maksavat lähdeveroa kunnallisveron, valtion ansiotuloveron sekä vakuutetun sairausvakuutusmaksun sijasta. Palkkatulon lähdevero on 32 prosenttia palkan kokonaismäärästä. Ennen vuotta 2020 maksetusta palkasta lähdevero oli 35 prosenttia. 

Lain voimassaolo tarkoitettiin alun perin määräaikaiseksi. Siten lakia sovellettiin alkuperäisessä muodossaan vain kahden vuoden ajan eli vuosina 1996 ja 1997 alkaneeseen työskentelyyn. Lain tarkoitus eli pyrkimys edistää sellaisten henkilöiden Suomeen tuloa, joilla on erityisasiantuntemusta, ei kuitenkaan toteutunut toivotussa laajuudessa. Lakia sovellettiin sen ensimmäisenä soveltamisvuonna 1996 noin 40 henkilöön. Elinkeinoelämän edustajien mielestä syynä oli lain lyhyt soveltamisaika, minkä vuoksi lain soveltamista jatkettiin. 

Joulukuussa 1999 Suomi teki Euroopan yhteisöjen komissiolle ilmoituksen, jossa pyydettiin komission kannanottoa siitä, onko ulkomailta tulevaan palkansaajaan sovellettava lähdeverojärjestelmä yhteensopiva yhteisön lainsäädännön kanssa. Suomessa järjestelmää ei pidetty valtion tukena. Ilmoituksen olivat Suomea ennen tehneet vastaavista järjestelmistään myös Tanska ja Ruotsi. Komission ratkaisua odotettaessa lain soveltaminen oli keskeytyneenä vuonna 2000 alkaneen työskentelyn osalta. Kesäkuussa 2000 Suomelle antamassaan kannanotossa komissio totesi, että ulkomailta tulevaan palkansaajaan sovellettava lähdeverojärjestelmä on niin sanottu yleinen toimenpide, joka ei ole yhteisön lainsäädännön vastainen. Lain soveltamista jatkettiin tämän jälkeen kuusi kertaa. Viimeisen kerran soveltamista jatkettiin lailla 1550/2015 vuosina 2016–2019 alkaneeseen työskentelyyn. Tuolloin lain soveltamisen piirissä olevien henkilöiden määrä oli vuosittain noin 400–750. 

Avainhenkilölaki säädettiin lailla 1558/2019 pysyväksi osana pääministeri Antti Rinteen vuoden 2019 hallituksen ohjelman toteuttamista. Määräaikaisen lain soveltamisen jatkamista oli aikaisemmin perusteltu sillä, että on tärkeää kannustaa henkilöitä, joilla on erityistietoa ja -taitoa, tulemaan Suomeen. Tilanteen ei katsottu muuttuneen, vaan erityistä asiantuntemusta omaavien avainhenkilöiden Suomeen tulon edistäminen oli edelleen tärkeää. Samassa yhteydessä avainhenkilöiden palkkatulosta perittävä lähdevero alennettiin 35 prosentista 32 prosenttiin, koska myös ansiotulojen verotuksessa oli tapahtunut kevenemistä. Lakimuutokset tulivat voimaan vuoden 2020 alussa. 

Vuosina 2020–2022 lain soveltamisen piirissä oli vuosittain noin 400–600 henkilöä. Koronapandemian voidaan arvioida jonkin verran vaikuttaneen avainhenkilöiden määrään kyseisinä vuosina, minkä vuoksi lukujen perusteella ei voida luotettavasti arvioida avainhenkilöiden määrän kehitystä vuosina 2016–2022. Henkilömäärissä ei joka tapauksessa näyttäisi tapahtuneen merkittäviä muutoksia viime vuosina. 

2.6  Perintöveron maksuajan pidennys sekä maksamatta olevalle perintöverolle laskettava viivästyskorko

Perintö- ja lahjaverolain (378/1940) 52 §:n mukaan perintö- ja lahjavero on maksettava, vaikka verotus ei olisikaan saanut lainvoimaa. Verokannosta annetun valtiovarainministeriön asetuksen (1010/2019, jäljempänä verokantoasetus) 1 §:n 3 momentin mukaan perintövero ja lahjavero kannetaan kahdessa erässä, jos veron määrä on 500 euroa tai enemmän. Veronkantoasetuksen 6 §:n 1 momentin mukaan perintöveron ja lahjaveron ensimmäinen erä on suoritettava viimeistään perintöverotuksen tai lahjaverotuksen toimittamispäivää seuraavan neljännen kuukauden ensimmäisenä päivänä. Toinen erä on suoritettava viimeistään perintöverotuksen tai lahjaverotuksen toimittamispäivää seuraavan kuudennen kuukauden ensimmäisenä päivänä. 

Perintö- ja lahjaverolain 56 §:n 1 momentin mukaan, jos lain 55 §:n 1 momentissa tarkoitettuun sukupolvenvaihdoshuojennukseen oikeuttavasta maatilasta, muusta yrityksestä tai niiden osasta määrätyn perintö- tai lahjaveron suhteellinen osa koko verosta on 1 700 euroa tai enemmän, veron osan maksuaikaa pidennetään verovelvollisen ennen verotuksen toimittamista Verohallinnolle tekemästä pyynnöstä. Pykälän 2 momentin mukaan vero, jonka maksamiseen on myönnetty pidennystä 1 momentin mukaan, kannetaan yhtä suurina, vähintään 850 euron määräisinä vuotuiserinä enintään kymmenen vuoden aikana. Pidennetyltä maksuajalta ei peritä korkoa. 

Perintö- ja lahjaverolain 52 §:ään lisättiin lailla 1320/2016 uusi 3 momentti, jonka mukaan maksamatta olevaa perintöveroa, sen korotusta ja viivästysseuraamusta ei kuitenkaan peritä ulosottoteitse eikä niiden perusteella haeta verovelvollisen asettamista konkurssiin eikä tietoa niistä merkitä verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta annetussa laissa (1346/1999) säädettyyn verovelkarekisteriin ennen kuin kaksi vuotta on kulunut veron ensimmäisestä eräpäivästä. 

Muutoksen tavoitteena oli lieventää perintöverotuksen epäkohtana pidettyä velvollisuutta maksaa perintövero ennen kuin perintövaroja voidaan käyttää veron maksun rahoittamiseen, ja näin helpottaa perintöverosta aiheutuvia rahoitusvaikeuksia. Tyypillisesti tällaisia tilanteita aiheutuu erityisesti epälikvidejä varoja periville, kuten esimerkiksi noteeraamattomien yhtiöiden osakkeita, lesken hallintaan perintökaaren (40/1965) 3 luvun 1 a §:n nojalla jäävän asunnon tai sellaisen kuolinpesän varoja perineelle, jossa pesän osakkaat ovat jättäneet vaatimatta perinnönjakoa. 

Mikäli perintövero maksetaan myöhässä, verolle lasketaan veronkantolain 14 §:n sekä veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain 5 a §:n 1 momentin mukaista viivästyskorkoa. Viivästyskorkoa peritään myös nykyisessä perintö- ja lahjaverolain 52 §:n 3 momentissa tarkoitetulta, perintöveron pidennetyltä kahden vuoden maksuajalta. Viivästyskoron määrä on kutakin kalenterivuotta edeltävän puolivuotiskauden korkolain (633/1982) 12 §:ssä tarkoitettu viitekorko lisättynä seitsemällä prosenttiyksiköllä. Korkolain 12 §:n mukainen viitekorko on 4 prosenttia ajanjaksona 1.7.–31.12.2023. Viivästyskoron määrä olisi siten esimerkiksi vuodelta 2024 yhteensä 11 prosenttia. 

Verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetun lain (706/2007) 20 §:n mukaan julkinen saatava vanhentuu viiden vuoden kuluttua sitä seuranneen vuoden alusta, jona se on määrätty tai maksuunpantu, ja muussa tapauksessa sitä seuranneen vuoden alusta, jona se on erääntynyt. 

Sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevan perintö- ja lahjaverolain 56 §:n 3 momentin mukaan useamman kuin viiden vuoden aikana kannettava vero vanhentuu verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetun lain 20 §:stä poiketen kymmenen vuoden kuluttua laskettuna sitä seuranneen vuoden alusta, jona vero on määrätty. 

2.7  Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön virkanimikemuutos

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikössä käytössä olevia virkanimikkeitä ovat veroasiamies, johtava veroasiamies ja veroyliasiamies. Verohallinnossa on pääosin luovuttu mies-loppuisista virkanimikkeistä ja muutettu ne sukupuolineutraaliin muotoon. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikössä muutosta ei ole kuitenkaan vielä tehty, koska veroasiamies virkanimikkeenä on mainittu Verohallinnosta annetun lain (503/2010) 27 §:ssä, jossa säädetään kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen muutoksenhakuoikeuden käyttämisestä. 

Edellä mainitun säännöksen 1 momentin mukaan kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen muutoksenhakuoikeutta voivat mainittujen veronsaajien lisäksi käyttää Veronsaajien oikeudenvalvontayksiköstä riippumattomasti ne yksikön veroasiamiehet, jotka tähän tehtävään on nimetty. Nämä veroasiamiehet avustavat kuntaa, seurakuntaa ja Kansaneläkelaitosta muutoinkin oikeudenvalvontaan liittyvissä asioissa. Säännöksen 2 momentissa puolestaan säädetään, että Suomen Kuntaliitto ry nimeää 1 momentissa tarkoitetut veroasiamiehet Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön esityksestä. Nimeäminen voidaan erityisestä syystä peruuttaa samassa järjestyksessä kuin se on tehtykin. 

4.1  Keskeiset ehdotukset

4.1.1  Ansiotulojen verotus

Hallitusohjelman mukaan työn vastaanottamisen kannustimien parantamiseksi ansiotuloverotusta kevennetään painottaen kevennystä pieni- ja keskituloisiin korottamalla työtulovähennystä. Kevennyksen suuruus koko hallituskaudella on 405 miljoonaa euroa, josta vuoden 2024 verotuksessa tehtävän kevennyksen osuus on noin 100 miljoonaa euroa. Hallitusohjelman mukainen työn verotuksen kevennys ehdotetaan toteutettavaksi korottamalla työtulovähennyksen enimmäismäärää ja poistumaprosenttien tulorajoja. 

Hallitusohjelman mukaisesti ansiotuloveroperusteisiin ehdotetaan tehtäväksi indeksitarkistus kaikilla tulotasoilla. Valtiovarainministeriön syksyn 2023 ennusteen mukainen arvio kuluttajahintaindeksin muutoksesta vuonna 2024 on 2,2 prosenttia ja ansiotasoindeksin muutoksesta 3,5 prosenttia. Hallitus on syksyn 2023 budjettiriihessä päättänyt tehdä työttömyysvakuutusmaksun 0,2 prosenttiyksikön alenemista vastaavan veronkiristyksen samana vuonna kuin maksualennus toteutuu, mikä toteutetaan ansiotuloverotuksen indeksitarkistuksen mitoituksessa. Koska työttömyysvakuutusmaksu on vähennettävissä verotuksessa, kasvaa verotuotto työttömyysvakuutusmaksun alenemisen seurauksena. Hallitus huomioi vähennyskelpoisuuden aiheuttaman verotuottojen kasvun veroratkaisussa. Indeksitarkistus ehdotetaan siten tehtäväksi 2,8 prosentin mukaisesti kaikilla tulotasoilla. Indeksitarkistus ehdotetaan toteutettavaksi korottamalla progressiivisen tuloveroasteikon kaikkia tulorajoja sekä kasvattamalla perusvähennyksen enimmäismäärää ja korottamalla työtulovähennyksen enimmäismäärää ja poistumaprosenttien tulorajoja. 

Vuoden 2024 tuloveroasteikkoon ehdotetaan lisättäväksi hallitusohjelmakirjauksen mukaisesti uusi ylin porras 150 000 euron tulorajalla. Uuden ylimmän portaan veroprosentti olisi sama kuin vuoden 2023 tuloveroasteikon ylimmässä portaassa eli 44 prosenttia. Ehdotettu vuoden 2024 veroasteikon toiseksi ylin porras vastaisi tulorajaltaan vuoden 2023 asteikon ylintä porrasta indeksitarkistuksella korotettuna. Esityksessä ehdotetaan, että vuoden 2024 toiseksi ylimmän portaan veroprosentti olisi 42 prosenttia tulorajan ylittävien tulojen osalta. Veroprosentti olisi siten kaksi prosenttiyksikköä matalampi kuin vuoden 2023 ylimmän asteikon veroprosentti 44 prosenttia. 

Kokonaisuutena katsottuna palkansaajien verotus kevenee kaikilla tulotasoilla, kun otetaan huomioon tässä esityksessä esitetyt muutokset, ansiotason nousu ja maksumuutokset. 

4.2  Pääasialliset vaikutukset

4.2.1  Taloudelliset vaikutukset

4.2.1.1  Vaikutukset julkiseen talouteen

Yleistä

Esityksessä ehdotettujen muutosten arvioidaan vähentävän verotuloja yhteensä noin 613 miljoonalla eurolla. Valtion verotulojen arvioidaan vähentyvän noin 584 miljoonalla eurolla. Kuntien verotulojen arvioidaan vähenevän noin 23 miljoonalla eurolla. Seurakuntien verotulojen arvioidaan vähenevän noin 3 miljoonalla ja sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksun tuoton noin 3 miljoonalla eurolla. Esityksessä ehdotettujen muutosten arvioidaan vaikuttavan myös kotitalouksien ja yhteisöjen taloudelliseen toimintaan, joten muutoksiin liittyy myös epäsuoria vaikutuksia. Lisääntyneen taloudellisen toiminnan voidaan arvioida kasvattavan vero- ja maksutuottoja, kuten arvonlisäveroa, tuloveroa ja sosiaalivakuutusmaksuja. Lisäksi sen voidaan arvioida pienentävän julkisia menoja, kuten työttömyyskorvauksia ja muita työllisyyteen liittyviä menoja. Epäsuorat vaikutukset ovat kuitenkin vaikeasti kvantifioitavissa, eikä niitä ole voitu sisällyttää tässä esityksessä esitettyihin taloudellisiin vaikutuksiin. 

Ansiotulojen verotus

Ansiotuloveroperusteiden 2,8 prosentin mukaisen tarkistuksen arvioidaan vähentävän ansiotuloveroja noin 581 miljoonalla eurolla. Indeksitarkistuksen johdosta esityksessä ehdotetaan muutettavaksi työtulovähennystä, perusvähennystä sekä valtion tuloveroasteikkoa. Indeksitarkistuksen lisäksi työtulovähennykseen ehdotetun korotuksen arvioidaan vähentävän verotuloja noin 101 miljoonalla eurolla. Lisäksi tuloveroasteikon ylimmän marginaaliveroprosentin kahden prosenttiyksikön korotus 150 000 euron tasolla arvioidaan lisäävän verotuloja noin 39 miljoonalla eurolla. Valtion tuloveroasteikon sekä eri vähennysten muutosten vaikutukset on eritelty seuraavassa. 

Valtion ansiotuloveroasteikkoon indeksitarkistuksen johdosta ehdotettavien muutosten arvioidaan vähentävän verotuloja vuositasolla yhteensä noin 334 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 333 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 1 miljoonaa euroa. Muutoksen vaikutus seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen verotuloihin arvioidaan vähäiseksi. 

Indeksitarkistukseen perustuvan työtulovähennyksen korotuksen arvioidaan vähentävän verotuloja noin 195 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 185 miljoonaa euroa, kuntien osuus 8 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 1 miljoonaa euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus 1 miljoonaa euroa. Perusvähennyksen korotuksen arvioidaan vähentävän verotuloja noin 53 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 27 miljoonaa euroa, kuntien osuus 20 miljoonaa euroa, seurakuntien osuus 3 miljoonaa euroa ja Kansaneläkelaitoksen osuus noin 3 miljoonaa euroa. 

Hallitusohjelman mukaisen pieni- ja keskituloisiin painottuvan työn verotuksen keventämisen työtulovähennystä korottamalla arvioidaan vähentävän verotuloja noin 101 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 97 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 4 miljoonaa euroa. Muutoksen vaikutus seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen verotuloihin arvioidaan vähäiseksi. 

Valtion tuloveroasteikon ylimmän portaan määräaikaisen voimassaolon jatkaminen 150 000 euron tasolla arvioidaan lisäävän valtion verotuloja 39 miljoonalla eurolla. 

Alla olevaan taulukkoon on koottu tuloveroperusteisiin tässä esityksessä indeksitarkistuksen, valtion tuloveroasteikon ylimmän portaan jatkamisen ja tuloverokevennyksen johdosta valtion progressiiviseen tuloveroasteikkoon, työtulovähennykseen ja perusvähennykseen tehtyjen muutosehdotusten yhteisvaikutukset eri tulotasoilla olevien alle 53-vuotiaiden palkansaajien veroasteisiin. Taulukon luvuissa ovat mukana valtion tulovero, keskimääräinen kunnallisvero, yleisradiovero, keskimääräinen kirkollisvero, sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu ja päivärahamaksu sekä työntekijän työeläkevakuutusmaksu ja palkansaajan työttömyysvakuutusmaksu. Laskelmassa on käytetty vuoden 2023 keskimääräistä kunnallis- ja kirkollisveroprosenttia sekä vuoden 2024 palkansaajamaksuja. 

Palkkatulo, €/v.	Vuoden 2023 perusteet	Vuodelle 2024 ehdotetut   perusteet	Veroasteen   muutos, %-yks	Veron muutos, €/v.
5 000	7,94	7,94	0	0
10 000	7,94	7,94	0	0
20 000	12,74	12,05	-0,69	-138
30 000	21,06	20,35	-0,71	-213
40 000	26,51	25,84	-0,67	-268
50 000	30,96	30,43	-0,53	-265
60 000	34,14	33,61	-0,53	-318
70 000	36,75	36,29	-0,46	-322
80 000	38,6	38,22	-0,38	-304
90 000	40,04	39,7	-0,34	-306
100 000	41,53	40,94	-0,59	-590
110 000	43,09	42,39	-0,7	-770
120 000	44,39	43,59	-0,8	-960
130 000	45	44,6	-0,9	-1 144
140 000	46,43	45,49	-0,94	-1 316
150 000	47,25	46,25	-1	-1 500
160 000	47,95	46,91	-1,04	-1 664
170 000	48,51	47,54	-0,97	-1 649
180 000	49,01	48,09	-0,92	-1 656
190 000	49,46	48,58	-0,88	-1 672
200 000	49,9	49,03	-0,83	-1 660

Ikään perustuvan työtulovähennyksen enimmäismäärän korotuksen uudelleenkohdentaminen

Työtulovähennyksen ikään perustuvaa enimmäismäärän korotusta koskevia säännöksiä ehdotetaan muutettavaksi siten, että asteittainen korotus poistetaan 60–64-vuotiailta. Vähennyksen enimmäismäärän korotus 65 vuotta täyttäneillä verovelvollisilla sen sijaan nostetaan 600 eurosta 1 200 euroon. Alla olevasta kuviosta käy ilmi ehdotuksen vaikutus työtulovähennyksen määrään eri tulotasoilla eri ikäryhmillä. 

Ehdotetun muutoksen johdosta verotus kiristyisi kaikilla niillä 60–64 vuotta täyttäneillä työtulovähennystä saavilla, joiden työtulot ylittävät noin 18 600 euroa vuodessa. Työtulovähennyksen enimmäismäärän täysimääräisestä korotuksesta hyötyisivät kaikki 65 vuotta täyttäneet yli noin 28 000 euroa vuodessa ansaitsevat. 65 vuotta täyttäneillä korotettua työtulovähennystä ei enää myönnettäisi, kun tulot ylittäisivät noin 265 800 euroa vuodessa. Ehdotus tarkoittaisi, että 60–64 vuotta täyttäneillä verotus kiristyisi noin 192 500 verovelvollisella. Muutoksen piirissä olevien keskimääräinen veronkiristys olisi 60–61-vuotiailla noin 198 euroa vuodessa, noin 388 euroa vuodessa 62–64-vuotiailla ja 65 vuotta täyttäneillä verotus kevenisi keskimäärin 541 euroa vuodessa. 

Työtulovähennyksen muutoksen arvioidaan kasvattavan verotuloja noin 37 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 35 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 2 miljoonaa euroa. Seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen osuus muutoksesta arvioidaan vähäiseksi. Verotuottovaikutuksesta noin 57 miljoonaa euroa kohdistuu 60–64-vuotiaisiin ja noin -20 miljoonaa euroa 65 vuotta täyttäneisiin. 

Muutoksen vaikutuksesta noin 59,6 prosenttia arvioidaan kohdistuvan naisiin ja 40,4 prosenttia miehiin. Muutoksen piirissä olevien osalta käytettävissä oleva tulo alenee keskimäärin 187 eurolla naisilla ja 134 eurolla miehillä. Naisten käytettävissä olevan tulon keskimääräinen muutos on 0,47 prosenttia ja miesten noin 0,26 prosenttia. Uudistus heikentää osaltaan taloudellista tasa-arvoa. 

Tulonsaajaryhmittäin tarkasteltuna muutos kohdistuisi pääasiassa palkansaajiin ja eläkeläisiin. Alla olevasta taulukosta käy ilmi muutoksen verotuottovaikutukset tulonsaajaryhmittäin. 

Sosioekonominen asema	Verojen muutos, M€
Eläkeläinen	-2,8
Palkansaaja	39,4
Yrittäjä	0,3
Muut	0,1
Yhteensä	37

Alueellisesta näkökulmasta ehdotetun muutoksen verotusta kiristävä vaikutus arvioidaan olevan jokseenkin tasainen. Ahvenanmaan maakunnassa, Helsingissä ja Uudellamaalla vaikutus on kuitenkin keskimääräistä hieman pienempi ja vastaavasti vaikutus on keskimääräistä suurempi Etelä-Karjalan, Kainuun, ja Pohjois-Karjalan maakunnissa. 

Kuviossa alla esitetään ehdotetun muutoksen vaikutus eri tulokymmenysten käytettävissä oleviin tuloihin. Vaikutukset on laskettu OECD:n modifioidun ekvivalenssiasteikon mukaisilla kotitalouskohtaisilla ekvivalenteilla tuloilla. Kuviosta käy ilmi, että työtulovähennyksen korotus pienentää käytettävissä olevaa tuloa kaikissa tulodesiileissä. Vaikutus on euromääräisesti suurin tulodesiilissä 10 ja suhteellisesti suurin tulodesiilissä 8 eli suurituloisilla kotitalouksilla. 

Muutoksen vaikutus tulonjakoon Gini-kertoimella mitattuna on -0,01 prosenttiyksikköä eli toimenpide on tuloeroja lievästi kaventava. 

Alla olevaan taulukkoon on koottu tässä esityksessä ehdotetun ikään perustuvan työtulovähennyksen korotuksen uudelleenkohdentamisen vaikutukset eri tulotasoilla olevien eri ikäisten palkansaajien veroasteisiin ja käytettävissä oleviin tuloihin. Esimerkkilaskelmassa on käytetty vuoden 2023 keskimääräistä kunnallisveroprosenttia ja arviota vuoden 2024 palkansaajamaksuista sekä vuoden 2023 keskimääräistä kirkollisveroprosenttia. 

Veroasteen muutos, %-yks.

Käytettävissä olevan tulon muutos, €/v.

Ikäluokka Työtulo	60-61	62-64	≥65	60-61	62-64	≥65
0	0	0	0	0	0	0
5 000	0	0	0	0	0	0
10 000	0	0	0	0	0	0
15 000	0	0	0	0	0	0
20 000	1	1,3	0	-200	-260	0
25 000	0,8	1,6	-1,04	-200	-400	260
30 000	0,67	1,33	-2	-200	-400	600
40 000	0,5	1	-1,5	-200	-400	600
50 000	0,4	0,8	-1,2	-200	-400	600
60 000	0,34	0,67	-1	-200	-400	600
70 000	0,29	0,57	-0,86	-200	-400	600
80 000	0,25	0,5	-0,75	-200	-400	600
90 000	0,22	0,44	-0,66	-200	-400	600
100 000	0,2	0,4	-0,6	-200	-400	600
110 000	0,18	0,36	-0,55	-200	-400	600
120 000	0,17	0,33	-0,5	-200	-400	600
130 000	0,16	0,31	-0,47	-200	-400	600
140 000	0,15	0,29	-0,43	-200	-400	600
150 000	0,13	0,27	-0,4	-200	-400	600
160 000	0,13	0,25	-0,37	-200	-400	600
170 000	0,09	0,21	-0,36	-160	-360	600
180 000	0,02	0,13	-0,33	-39	-239	600
190 000	0	0,06	-0,32	0	-118	600
200 000	0	0	-0,3	0	0	600
210 000	0	0	-0,29	0	0	600
220 000	0	0	-0,25	0	0	555
230 000	0	0	-0,19	0	0	434
240 000	0	0	-0,13	0	0	313
250 000	0	0	-0,07	0	0	192

Alla olevaan kuvioon on koottu tässä esityksessä ehdotetun ikään perustuvan työtulovähennyksen korotuksen keskimääräiset yhteisvaikutukset eri ikäluokissa ja eri bruttotuloluokissa olevien korotettua työtulovähennystä saavien verovelvollisten veroasteisiin. 

Työtulovähennyksen uudelleenkohdentamisen työllisyysvaikutuksia on valtiovarainministeriössä arvioitu mikrosimulointimallin avulla. Työllisyysvaikutuksia on arvioitu simuloimalla, kuinka paljon työllistymisveroasteella mitatut työnteon kannustimet muuttuisivat työtulovähennyksen korotuksen myötä. Kun kannustinmuutokseen yhdistetään tutkimuskirjallisuudesta poimittu työn tarjonnan jousto, saadaan arvio siitä, kuinka paljon työllisyys kasvaisi työtulovähennyksen korotuksen johdosta. Laskelmassa on käytetty tutkimuskirjallisuudesta poimittua arviota keskimääräisestä työntarjonnan joustosta Laskelmassa käytetyn joustoestimaatin (0,17) lähteenä Jäntti, Pirttilä & Selin (2015): Estimating labour supply elasticities based on cross-country micro data: A bridge between micro and macro estimates?, mutta on kuitenkin mahdollista että yli 60-vuotiaiden työn tarjonta ja työn tarjonnan jousto eroaa keskimääräisestä. Edellä mainitulla menetelmällä arvioiden saadaan tulokseksi, että työtulovähennyksen enimmäismäärän tässä esityksessä ehdotettu uudelleenkohdentaminen heikentäisi työllisyyttä keskipitkällä aikavälillä yhteensä noin 800 henkilöllä. Jos tarkastellaan pelkästään työtulovähennyksen enimmäismäärään 65 vuotta täyttäneille ehdotettua korotusta 600 eurosta 1 200 euroon, arvioidaan tämän muutoksen kasvattavan työllisten määrää noin 200 henkilöllä. 

Matkakuluvähennyksen omavastuun korotus

Asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten vähennysoikeuteen liittyvän omavastuuosuuden korottaminen 750 eurosta 900 euroon lisäisi verotuloja noin 40 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus olisi noin 29 miljoonaa euroa, kuntien noin 9 miljoonaa euroa, Kansaneläkelaitoksen noin 1 miljoonaa euroa ja seurakuntien osuus noin 1 miljoonaa euroa. 

Verovelvollisten kannalta omavastuuosuuden korotus tarkoittaisi sitä, että vuositasolla 900 euroon tai alle jäävät matkakustannukset jäisivät jatkossa vähennyksen ulkopuolelle nykyisen 750 euron sijaan. Omavastuuosuuden korottaminen pienentäisi myös pidempää matkaa kulkevien vähennyksen määrää 150 eurolla vuodessa. Esimerkiksi matkakustannusten ollessa 2 000 euroa, omavastuuosuuden korotus korottaisi keskituloisen palkansaajan veroastetta noin 0,15 prosenttiyksikköä. Muutos alentaisi keskituloisen palkansaajan käytettävissä olevia tuloja noin 68 euroa vuodessa. 

Kotitalousvähennys

Kotitalousvähennyksen laajentaminen fysioterapiaan ja toimintaterapiaan pienentää verotuottoja arviolta noin 4 miljoonaa euroa vuositasolla. Tästä 0,5 miljoonaa kohdistuisi pääomatuloveroon ja 3,5 miljoonaa valtion progressiiviseen tuloveroon. Muutoksen vaikutus kunnallisveroon, kirkollisveroon ja sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksuun arvioidaan olevan vähäinen. Arvio perustuu toimialalta saatuihin tietoihin ja olettamaan, että laajennetun kotitalousvähennyksen piiriin tulisi vuodessa noin 100 000 fysio- ja toimintaterapiakäyntiä. 

Kotitalousvähennyksen enimmäismäärän ja vähennykseen oikeuttavan osuuden korottaminen kotitalous-, hoiva- ja hoitotyön osalta pienentää verotuottoja arviolta noin 39 miljoonaa euroa vuositasolla. Tästä 4 miljoonaa euroa kohdistuisi pääomatuloveroon, 34 miljoonaa euroa valtion progressiiviseen tuloveroon ja 1 miljoonaa euroa kunnallisveroon. Muutoksen vaikutus kirkollisveroon ja sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksuun arvioidaan vähäiseksi. 

Yhteensä kotitalousvähennykseen ehdotetut muutokset pienentävät verotuottoja vuonna 2024 noin 43 miljoonalla eurolla, josta valtion osuus on 42 miljoonaa euroa ja kuntien osuus 1 miljoonaa euroa. Seurakuntien ja Kansaneläkelaitoksen osuus verotuottomenetyksestä arvioidaan vähäiseksi. 

Kotitalousvähennyksen laajentaminen fysioterapiaan ja toimintaterapiaan muodostaa taloudellisen kannustimen, joka tukee ja kannustaa ihmisiä hankkimaan kyseisiä palveluja kotiin ja näin osaltaan edistää ihmisten työ- ja toimintakykyä, kotona kuntoutumista sekä etenkin ikääntyvien ihmisten toimintakykyä ja itsenäistä kotona asumista. 

Kotitalousvähennyksen keskeisin tavoite on ollut työllisyyden parantaminen yhteiskunnan myöntämän tuen avulla. Tarkoitus on kannustaa kotitalouksia teettämään ulkopuolisella sellaisia töitä, jotka ne ovat aikaisemmin tehneet itse. Lisäksi tarkoituksena on vähentää pimeän työvoiman käyttöä. Fysioterapiaa ja toimintaterapiaa tarjoavat terveydenhuollon ammattihenkilöt, eivätkä ne ole sellaisia tyypillisiä kotona tehtäviä töitä, joita kotitalousvähennyksen alkuperäisessä tavoitteessa tarkoitetaan. Vähennyksen laajentaminen fysioterapiaan ja toimintaterapiaan muodostaa näin ollen poikkeuksen kotitalousvähennyksen alkuperäiseen tavoitteeseen ja tarkoitukseen. Laillistetun fysioterapeutin antama fysioterapia ja laillistetun toimintaterapeutin antama toimintaterapia ovat arvonlisäverosta vapaata terveyden- ja sairaanhoitoa, joten ehdotetun muutoksen jälkeen näihin palveluihin kohdistuisi kaksinkertainen tukielementti: arvonlisäverovapaus sekä mahdollisuus saada kotitalousvähennys. Kotitalousvähennys on myös terveydenhuollon tukimuotona poikkeuksellinen, koska vähennyksen kautta yhteiskunnan tukea myönnetään kaikille palveluiden ostajille ilman arviota kyseisen henkilön hoidontarpeesta. Tämän takia tuki ei kaikilta osin välttämättä kohdistu kotona tapahtuvaa fysio- ja toimintaterapiaa eniten tarvitseville. Fysio- tai toimintaterapeutin tulee ohjata asiakas terveydenhuollon hoidontarpeen arvioon silloin, kun hän toteaa antamansa fysio- tai toimintaterapian yhteydessä, että asiakas tarvitsee laajempaa tutkimusta tai hoitoa. 

Kotitalousvähennystä, kuten muitakaan tuloverotuksen kautta myönnettäviä tukia, ei voi hyödyntää lainkaan, jos tulot ovat sen verran pienet, että niistä ei tule maksettavaksi tuloveroa. Voi myös olla, että verot riittävät hyödyntämään vain osan kotitalousvähennyksestä. Kotitalousvähennyksen vaikutuksia työllisyyteen sekä harmaaseen talouteen on tutkittu Valtion taloudellisen tutkimuskeskuksen ja Palkansaajien tutkimuslaitoksen yhteistyössä toteuttamassa tutkimuksessa (Does Household Tax Credit Increase Demand and Employment in the Service Sector?, valtioneuvoston kanslian julkaisuja 1/2021). Tutkimushanke toteutettiin osana valtioneuvoston vuoden 2019 selvitys- ja tutkimussuunnitelman toimeenpanoa. Kyseisen tutkimuksen mukaan kotitalousvähennyksen vaikutukset palveluiden kysyntään ja työllisyyteen ovat hyvin pieniä. Kyseisessä tutkimuksessa kotitalousvähennyksellä ei myöskään havaittu olevan vaikutuksia veronkierron määrään. 

Verohallinnon Harmaan talouden selvitysyksikkö tutki vuosien 2018–2021 verotustietojen pohjalta, millaisia vaikutuksia yritysten palveluista saatavilla kotitalousvähennyksillä on harmaaseen talouteen (Kotitalousvähennyksen vaikutuksia. Torjuuko järjestelmä harmaata taloutta? Selvitys 4/2023). Selvityksen perusteella paljon kotitalousvähennyksen alaista työtä tekevillä yrityksillä on verrokkejaan pienempi harmaan talouden riski. Kotitalousvähennyksen voimassaolo ei kuitenkaan vähennä harmaata taloutta kokonaisen toimialan tasolla. Vähennysjärjestelmä on myös altis erilaisille väärinkäytöksille. 

Määräaikaisen rahastopoikkeuksen voimassaolon pidennys

Verohallinnolta saadun tiedon mukaan nykyisen tuloverolain 9 a §:ään sisältyvän rahastopoikkeuksen soveltamisesta ei ole kertynyt tietoa, sillä poikkeuksen soveltamisalan piiriin kuuluvien toimijoiden ei tarvitse jättää veroilmoitusta Suomeen. Myöskään ennakkoratkaisuissa tai muussa neuvonnassa ei ole noussut esille säännösten soveltamiseen liittyviä kysymyksiä. Ehdotetulla muutoksella ei arvioida olevan merkittäviä taloudellisia vaikutuksia. 

Avainhenkilöt

Avainhenkilölakia on viimeisen kuuden vuoden aikana sovellettu vuosittain noin 400–750 henkilöön. Ulkomailta tulevien palkansaajien lähdeveron vuosittainen kokonaismäärä on ollut Verohallinnon tietojen mukaan noin 27–32 miljoonaa euroa vuosina 2017–2019 ja 27–31 miljoonaa euroa vuosina 2020–2022. Koronapandemialla voidaan arvioida olleen alentava vaikutus lähdeverokertymiin vuosina 2020–2022. Keskimääräinen lähdeveron alainen suoritus oli noin 165 000 euroa vuonna 2020, noin 160 000 euroa vuonna 2021 ja noin 230 000 euroa vuonna 2022. Lähdeveron alaisista suorituksista suuruudeltaan alle 150 000 euroa oli vuonna 2020 noin 25 prosenttia, vuonna 2021 noin 30 prosenttia ja vuonna 2022 noin 20 prosenttia. Suuruudeltaan 150 000–500 000 euron suoritusten osuus oli vuonna 2020 noin 50 prosenttia, vuonna 2021 noin 45 prosenttia ja vuonna 2022 noin 40 prosenttia. Yli 500 000 euron suoritusten osuus oli vuonna 2020 noin 25 prosenttia, vuonna 2021 noin 25 prosenttia ja vuonna 2022 noin 40 prosenttia. Avainhenkilölain soveltamisen avainhenkilöiden palkkatuloon tuloverolain mukaan suoritettavien verojen ja vakuutetun sairausvakuutusmaksun sijaan voidaan arvioida jonkin verran vähentäneen verotuloja. Toisaalta voidaan arvioida tuloverolain tuloveroastetta alhaisemman kiinteän lähdeveron kannustaneen tulemaan Suomeen lisää henkilöitä, mikä puolestaan olisi lisännyt verotuloja vähäisessä määrin. 

Avainhenkilölakiin ehdotetun työskentelyajan pidentämisen vaikutusten arviointi on vaikeaa. Voidaan arvioida, että osalle avainhenkilöistä työskentelyajan pidentämisellä ei olisi merkitystä heidän tehdessään päätöstä tulla Suomeen tai jäädä Suomeen palkkatulon lähdeveroon oikeuttavan työskentelyajan päättyessä. Toisaalta voidaan arvioida, että osalle Suomeen tuloa harkitsevista henkilöistä työskentelyajan pidentäminen olisi ratkaiseva tekijä. Ehdotetulla muutoksella ei joka tapauksessa arvioida olevan merkittävää vaikutusta verotuottoihin. 

Avainhenkilölakiin ehdotettavan muutoksen työllisyysvaikutuksia ei ole mahdollista arvioida tarkasti. Vaikutus työllisyyteen voisi lyhyellä aikavälillä olla joitakin kymmeniä henkilöitä. 

Perintöveron maksuajan pidennys ja viivästyskoron alentaminen

Perintöveron maksuajan pidentämistä ja viivästyskoron alentamista koskevalla ehdotuksella arvioidaan olevan suoria verotuottovaikutuksia, jotka aiheutuvat ensisijaisesti verotuottojen lykkääntymisestä ja pienenevistä viivästyskorkomaksuista, sekä pidemmällä aikavälillä myös kokonaan saamatta jäävien verojen määrän kasvusta. Vuodesta 2024 lähtien viivästyskoron alennuksen arvioidaan vähentävän verotuottoja noin 2–3 miljoonaa euroa vuodessa koko kehyskauden ajan. Lisäksi maksuajan pidennyksen arvioidaan pienentävän verotuottoja noin 20 miljoonaa euroa vuodessa vuodesta 2026 lähtien verotuottojen lykkääntymisestä johtuen. Verotuottojen pieneneminen kohdistuisi kokonaisuudessaan valtion verotuloihin. 

Vaikutusarvio on laadittu käyttäen Verohallinnolta saatuja aineistoja perintöveron maksujen kertymisestä eräpäivän jälkeen, sekä ulosottomenettelyyn päätyvistä perintöveromääristä. Koska nykyinen korkea viivästyskorko ei kannusta ketään lykkäämään veronmaksua, voidaan olettaa, että nykyisin maksamatta jättävät tai maksamista lykkäävät kahden vuoden maksuajan loppupuolelle vain ne verovelvolliset, jotka eivät syystä tai toisesta kykene tai halua maksaa veroa ennen saatavien siirtymistä ulosottoon, tai maksavat veron pakon edessä juuri ennen ulosottoa. Tämä voi johtua vaikeuksista kerätä veronmaksuun tarvittavat rahat, mikäli perittyä epälikvidiä varallisuutta ei haluta tai on vaikea tai mahdotonta muuttaa rahaksi. Näiden verovelvollisten osalta veron maksu tai päätyminen ulosottoon lykkääntyisi maksuajan pidennyksen seurauksena. 

Verohallinnolta on pyydetty tieto vuosittain ulosottoon menneestä perintöveron määrästä vuosilta 2018–2022, sekä tietoja myöhässä olevien perintöverojen määristä nykyisen kahden vuoden maksuajan aikana. Hyödyntäen näitä tietoja, ja valtiovarainministeriön perintöveroennustetta seuraavalle kehyskaudelle, voidaan arvioida, että vuosina 2024–2027 perintöveroa siirtyisi ulosottoon ja maksettaisiin myöhässä juuri ennen ulosottoa vuosittain hieman vajaat 20 miljoonaa euroa. Maksuajan pidennys voisi siirtää näiden verojen maksua ja ulosottoa jopa kahdeksalla vuodella eteenpäin. Koska pidempi maksuaika olisi kuitenkin vain niiden veronmaksajien käytössä, joiden veron ensimmäinen eräpäivä on 1.1.2024 tai sen jälkeen, vaikuttaisi muutos verotuloihin vasta vuodesta 2026 lähtien. Vuoden 2023 loppuun mennessä erääntyneet maksamattomat perintöverot siirtyisivät edelleen ulosottoon nykyisen lainsäädännön mukaisesti kahdessa vuodessa. 

Verohallinnon arvion perusteella perintöveroa jää vuosittain lopullisesti saamatta keskimäärin noin 2 miljoonaa euroa, sisältäen nykyisen maksuajan aikana kertyneet viivästyskorot. Huomioiden perintöverokertymän tuleville vuosille ennustettu kasvu, sekä maksamattomalle verolle kertyvä viivästyskorko, kasvaisi tämä määrä jopa 10 miljoonalla eurolla 12 miljoonaan euroon pidemmällä maksuajalla. Tämä tappio realisoituisi ensimmäisen kerran vuonna 2034, kun ensimmäiset lainmuutoksen jälkeen maksamatta olevat perintöverot siirtyisivät ulosottoon. 

Käytännössä kokonaan saamatta jäävän veron määrä kasvaa todennäköisesti enemmän kuin 10 miljoonaa, sillä maksuaika voi lisätä tilanteita, joissa peritty varallisuus menettää arvonsa ennen veron maksua tai ulosottoa, tai saatavaa ei muista syistä pystytä ulosotossa realisoimaan. Onkin todennäköistä, että verotulojen lykkääntymisen lisäksi myös lopullisesti saamatta jäävien verojen osuus kasvaa maksuajan pidetessä. Toisaalta joissakin tapauksissa lisääntyvä maksuaika voi mahdollistaa perinnön realisoinnin paremmalla hinnalla ja siten kasvattaa verovelvollisen maksukykyä. Käytännössä on mahdotonta arvioida näiden tekijöiden vaikutusta verokertymään. 

Viivästyskoron alentamisen osalta vaikutuksia verotuottoihin tulisi staattisesti vähenevistä viivästyskorkomaksuista, sekä dynaamisesti lisääntyvistä kannustimista lykätä veron maksua. Mikäli viivästyskorko olisi kilpailukykyinen markkinakorkojen kanssa, kotitaloudet voisivat käyttää veron maksamatta jättämistä rahoituskanavana. Erityisesti niillä kotitalouksilla, joilla on jo valmiiksi korkeakorkoista lainaa, voisi olla kannustimet käyttää rahat veron maksun sijaan ylimääräisiin lainanlyhennyksiin. Viivästyskoron ollessa viitekorko lisättynä 3,5 prosenttiyksiköllä, voidaan kuitenkin arvioida, että kannustimet jättää vero maksamatta ovat vähäiset. Kokonaisuutena staattisten ja dynaamisten vaikutusten arvioidaan vähentävän verotuottoja noin 2–3 miljoonaa euroa vuosittain kehyskauden aikana vuodesta 2024 alkaen.  

Myös viivästyskorkojen alentamisesta johtuvien verojen lykkääntyminen voi kasvattaa hieman kokonaan saamatta jääviä veroja. Lykkäysvaikutuksen ollessa vähäinen, myös vaikutus kokonaan maksamatta jääviin veroihin on todennäköisesti hyvin vähäinen. 

Verotuottomuutoksen kompensaatio kunnille

Hallitusohjelman mukaisesti kunnille aiheutuva verotulomuutos kompensoidaan nettomääräisesti. Tässä esityksessä ehdotetut muutokset vähentävät kuntien verotuloja yhteensä 23 miljoonaa euroa. Verotulomuutos kompensoidaan valtionosuusjärjestelmän kautta. 

4.2.1.2  Tulonjakovaikutukset

Tuloverotuksen veroperusteisiin ehdotetuilla muutoksilla on vaikutusta henkilöiden väliseen tulonjakoon. Tuloerojen muutosta mitataan Gini-kertoimen avulla. Gini-kerroin on kotitalouksien käytettävissä olevien tulojen jakautumista kuvaava indikaattori, joka voi saada arvot 0:n ja 100:n välillä. Mitä korkeampi indikaattorin arvo on, sitä suuremmat tuloerot ovat. Suomessa tuloerot ovat esimerkiksi muihin OECD-maihin verrattuna pienet, mutta tuloerot ovat kasvaneet 1990-luvun alun tasosta merkittävästi. Tuorein tuloerojen tarkastelu, jonka tilastokeskus on tehnyt tulonjaon kokonaistilaston tiedoista, on vuodelta 2021. Tuloeroja kuvaavan Gini-kertoimen arvo oli 29,1, mikä on 1,4 prosenttiyksikköä vähemmän kuin vuotta aiemmin. 

Valtiovarainministeriön vero-osasto on tehnyt staattisen laskelman tässä esityksessä ehdotettujen veroperustemuutosten vaikutuksista tuloeroihin. 

Tarkasteluun sisältyivät progressiivisen tuloveroasteikon muutokset, perusvähennyksen korottaminen, työtulovähennyksen korottaminen, kotitalousvähennyksen korottaminen ja matkakuluvähennyksen omavastuun korottaminen. Tuloeroja pienentäviä toimenpiteitä ovat perusvähennyksen korottaminen ja valtion ansiotuloveroasteikon ylimmän portaan määräaikaisen korotuksen jatkaminen. Valtion ansiotuloveroasteikon indeksitarkistus, työtulovähennyksen ja kotitalousvähennyksen korotukset kasvattavat yhteensä tuloeroja hieman. 

Alla olevaan kuvioon on koottu edellä mainittujen tuloveroperusteisiin tässä esityksessä tehtyjen muutosehdotusten yhteisvaikutukset tulodesiileittäin. Kuviosta käy ilmi, että verotus kevenee kaikissa tulodesiileissä. Vaikutus on euromääräisesti suurin tulodesiilissä 10 eli suurituloisilla kotitalouksilla. Vaikutus on suhteellisesti suurin tulodesiileissä 8 ja 9. Kuviossa esitetyt muutokset on laskettu OECD:n modifioidun ekvivalenssiasteikon mukaisilla kotitalouskohtaisilla ekvivalenteilla tuloilla. 

Tässä esityksessä ehdotettujen veroperustemuutosten yhteisvaikutus tulonjakoon Gini-kertoimella mitattuna on 0,01 prosenttiyksikköä eli toimenpiteet kasvattavat tuloeroja hieman. 

6.1  Vuoden 2024 tuloveroasteikkolaki

Esityksessä ehdotetaan säädettäväksi laki vuoden 2024 tuloveroasteikosta. Ehdotuksen mukaan verovuodelta 2024 toimitettavassa verotuksessa sovellettaisiin progressiivista ansiotulon tuloveroasteikkoa, jota on vuoden 2023 asteikkoon verrattuna lievennetty korottamalla asteikon tulorajoja noin 2,8 prosentilla. 

Tuloveroasteikon uusi ylin tuloluokka lisättiin tuloveroasteikkolakiin ensimmäisen kerran vuodelle 2013. Vuodelle 2015 tätä ylimmän tuloluokan euromääräistä alarajaa alennettiin 100 000 eurosta 90 000 euroon. Tuloveroasteikkoa kiristettiin vuodelle 2016 alentamalla asteikon ylimmän tuloluokan euromääräistä alarajaa 90 000 eurosta 72 300 euroon. Tämä tarkoitti kahden ylimmän tuloluokan yhdistymistä. Tämän jälkeen raja on pysynyt muutoin samana, mutta siihen on tehty vuosittain vastaava indeksitarkistus kuin muihinkin tuloluokkiin. Vuoden 2023 veroasteikon prosentteja muutettiin sote-uudistuksen johdosta, koska verotuloja siirrettiin kunnilta valtiolle. Veroasteikon ylimmän portaan prosentti nousi vuoden 2023 asteikossa 44 prosenttiin, kun se vuoden 2022 asteikossa oli 31,25 prosenttia. Veroasteikon prosentteja korotettiin vastaavalla määrällä, mitä kunnallisveroprosentteja laskettiin. Vuonna 2023 tuloveroasteikon ylimmän tuloluokan euromääräinen alaraja on 85 800 euroa. 

Pääministeri Petteri Orpon hallituksen ohjelmassa on todettu, että verotuksen ylintä progressioporrasta jatketaan vaalikauden loppuun saakka määräaikaisena 150 000 euron tasolla. Vuoden 2024 tuloveroasteikkoon ehdotetaan siten lisättäväksi hallitusohjelmakirjauksen mukaisesti uusi ylin porras 150 000 euron tulorajalla. Uuden ylimmän portaan veroprosentti olisi sama kuin vuoden 2023 tuloveroasteikon ylimmässä portaassa eli 44 prosenttia. Ehdotettu vuoden 2024 veroasteikon toiseksi ylin porras vastaisi tulorajaltaan vuoden 2023 asteikon ylintä porrasta indeksitarkistuksella korotettuna. Esityksessä ehdotetaan, että vuoden 2024 toiseksi ylimmän portaan veroprosentti olisi 42 prosenttia tulorajan ylittävien tulojen osalta. Veroprosentti olisi siten kaksi prosenttiyksikköä matalampi kuin vuoden 2023 ylimmän asteikon veroprosentti 44 prosenttia. 

Vuonna 2024 yli 150 000 euroa vuodessa verotettavaa ansiotuloa saavia arvioidaan olevan noin 18 000 henkilöä. 

6.2  Tuloverolaki

9 a §. Määräaikainen vuosina 2024 ja 2025 sovellettava rahastopoikkeus. Määräaikaista rahastopoikkeusta ehdotetaan jatkettavaksi kahdella vuodella. Tuloverolakiin ehdotetaan lisättäväksi määräaikainen, vuosina 2024 ja 2025 sovellettava rahastopoikkeus, jossa säädettäisiin, että 9 §:n 1 momentin 1 kohtaa ja 8 momenttia ei sovellettaisi vuosilta 2024 ja 2025 toimitettavassa verotuksessa toisessa ETA-valtiossa perustettuun tai rekisteröityyn UCITS- tai AIF-rahastoon. 

93 §. Asunnon ja työpaikan väliset matkakustannukset. Tuloverolain 93 §:n 1 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että vähennettävien matkakustannusten omavastuuosuutta korotettaisiin 750 eurosta 900 euroon. Vähennettävien matkakustannusten enimmäismäärää korotettiin tilapäisesti vuosille 2022 ja 2023 yhteensä 8 400 euroon. Tämä tilapäinen korotus päättyy vuoden 2023 lopussa ja jatkossa enimmäismäärä palautuu ennalleen 7 000 euroon.  

Pykälän 4 momentissa säädettyyn määrään, jolla omavastuuosuutta pienennetään työttömänä tai perhevapaalla osan vuodesta olleella verovelvollisella, tehtäisiin 1 momenttia suhteellisesti vastaava korotus. Jos verovelvollinen on verovuoden aikana saanut työttömyysturvalain mukaista työttömyyspäivärahaa, työmarkkinatukea tai päivärahaa toimeentulon turvaamiseksi tai sairausvakuutuslain mukaista äitiysrahaa, erityisäitiysrahaa, isyysrahaa, raskausrahaa, erityisraskausrahaa, vanhempainrahaa tai osittaista vanhempainrahaa, hänen omavastuuosuuttaan pienennettäisiin 80 eurolla jokaiselta täydeltä korvauskuukaudelta. Omavastuuosuus olisi kuitenkin vähintään 160 euroa. Omavastuuosuuden alentamisen perusteena olevia etuuksia koskeviin säännöksiin ei tehtäisi muutoksia. Säännöksessä oleva täyden korvauskuukauden määritelmä pysyisi myös ennallaan. 

106 §. Perusvähennys. Pykälää ehdotetaan muutettavaksi siten, että perusvähennyksen enimmäismäärää korotettaisiin 3 870 eurosta 3 980 euroon. Perusvähennys tulisi täysimääräisenä myönnettäväksi päivärahatuloa saavalla 3 980 euron vuosituloilla, palkkatuloa saavalla noin 8 000 euron ja eläketuloa saavalla noin 13 600 euron vuosituloilla. Perusvähennyksen vaikutus ulottuisi päivärahatulon saajalla noin 26 000 euron vuosituloille, palkkatulon saajalla noin 32 200 euron ja eläketulon saajalla noin 29 800 euron vuosituloille. 

125 §. Työtulovähennys. Pykälän 2 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että työtulovähennyksen enimmäismäärää korotettaisiin 2 030 eurosta 2 140 euroon. Verovelvollisen puhtaan ansiotulon ylittäessä 23 420 euroa nykyisen 22 000 euron sijaan pienenisi vähennyksen määrä 2,03 prosentilla puhtaan ansiotulon 23 420 euroa ylittävältä osalta. Kuitenkin siltä osin kuin verovelvollisen puhdas ansiotulo ylittää 71 900 euroa, vähennyksen määrä pienenisi 1,12 prosentilla ylittävältä osalta. 

Pykälän 3 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että työtulovähennyksen enimmäismäärää korotettaisiin jatkossa ainoastaan 65 vuotta täyttäneillä. Voimassa olevassa säännöksessä olevat enimmäismäärän korotukset 200 euroa 60 vuotta täyttäneille ja 400 euroa 62 vuotta täyttäneille poistettaisiin. Työtulovähennyksen enimmäismäärän korotusta 65 vuotta täyttäneille ehdotetaan sen sijaan nostettavaksi 600 eurosta 1 200 euroon. 

127 a § Kotitalousvähennys. Pykälän 2 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että laillistetun fysioterapeutin antama fysioterapia ja laillistetun toimintaterapeutin antama toimintaterapia tulisivat kotitalousvähennykseen oikeuttaviksi töiksi. Kotitalousvähennyksen edellytyksenä olisi, että palvelun suorittaa terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetussa laissa tarkoitettu laillistettu fysioterapeutti tai laillistettu toimintaterapeutti. Lisäksi palveluntuottajalla tulisi olla sosiaali- ja terveydenhuollon valvonnasta annetussa laissa tarkoitettu oikeus tuottaa fysioterapia- tai toimintaterapiapalveluja. Fysioterapiaan ja toimintaterapiaan sovellettaisiin kaikkia vastaavia säännöksiä, kuin myönnettäessä kotitalousvähennystä tavanomaisen hoiva- tai hoitotyön perusteella. Fysioterapian ja toimintaterapian arvonlisäverovapaus arvonlisäverolain 34–36 §:n nojalla ei kuitenkaan estäisi kotitalousvähennyksen saamista. Koska sekä fysioterapia että toimintaterapia tulisivat vähennyksen piiriin, saisi vähennyksen myös sellaisesta kuntoutuksesta, jossa fysioterapia ja toimintaterapia toteutuvat laillistetun fysioterapeutin ja laillistetun toimintaterapeutin yhteistyönä, jos myös muut vähennyksen edellytykset täyttyvät. 

Laillistetulla fysioterapeutilla ja laillistetulla toimintaterapeutilla tarkoitettaisiin terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetun lain nojalla itsenäisen ammatinharjoittamisoikeuden saaneita fysioterapeutteja ja toimintaterapeutteja (laillistettu ammattihenkilö). Esimerkiksi alaa vielä opiskelevan henkilön antama fysioterapia tai toimintaterapia ei oikeuttaisi vähennykseen. Palvelun tilaajat voisivat etukäteen tarkistaa terveydenhuollon ammattihenkilön ammattioikeuden sosiaali- ja terveydenhuollon ammattihenkilöiden keskusrekistereiden julkisesta tietopalvelusta. 

Palveluntuottajalla tulisi olla sosiaali- ja terveydenhuollon valvonnasta annetussa laissa tarkoitettu oikeus tuottaa fysioterapia- tai toimintaterapiapalveluja. Kyseinen laki tulee voimaan 1.1.2024. Lain 5 §:n mukaan sosiaali- ja terveyspalveluja saa tuottaa vain palveluntuottaja, joka on lain 11 §:ssä tarkoitetussa Valviran ylläpitämässä valtakunnallisessa palveluntuottajien rekisterissä (Soteri) ja jonka palveluyksikkö on rekisterissä 21 §:n mukaisesti. Lain 55 §:n mukaan oikeus tuottaa palveluja säilyy myös niillä toimijoilla, jotka harjoittavat toimintaa lain voimaan tullessa voimassa olleiden säännösten perusteella myönnetyn luvan tai rekisteröidyn ilmoituksen perusteella. Valmisteilla oleva uusi Soteri-rekisteri on Valviran ja aluehallintovirastojen yhteinen rekisteri, jonne kootaan muun muassa perustiedot yksityisistä sosiaali- ja terveydenhuollon palveluntuottajista ja palveluista. Valvira ja aluehallintovirastot siirtävät voimassa olevien lupien ja rekisteröityjen ilmoitusten tiedot nykyisestä Valveri-rekisteristä uuteen Soteri-rekisteriin. Soterin tiedoista luodaan julkinen sähköinen tietopalvelu, josta saatavat tiedot palvelevat myös muun muassa kansalaisten tiedontarpeita. Julkisen tietopalvelun on tarkoitus aueta alkuvuodesta 2024, jonka jälkeen asiakkaat voivat tarkistaa palveluntuottajan oikeuden tuottaa fysio- tai toimintaterapiapalveluja kyseisestä tietopalvelusta. Ennen kyseisen tietopalvelun avaamista asiakkaat voisivat varmistaa palveluntuottajan asianmukaisen oikeuden tuottaa fysioterapia- tai toimintaterapia palveluja esimerkiksi yritykseltä itseltään. Terveyden ja hyvinvoinnin laitoksen Sote-organisaatiorekisteristä ja itsenäisten ammatinharjoittajien koodistosta olisi myös mahdollista tarkistaa julkisen verkkopalvelun kautta onko palveluntuottaja, itsenäinen ammatinharjoittaja tai toimipaikka Valveri-rekisterin mukaan toiminnassa oleva. 

Vähennykseen oikeuttavalla fysioterapialla ja toimintaterapialla tarkoitettaisiin sitä laillistetun fysioterapeutin tai laillistetun toimintaterapeutin koulutuksen mukaista fysioterapiaa tai toimintaterapiaa, jonka tarjoaminen edellyttää sosiaali- ja terveydenhuollon valvonnasta annetun lain mukaista rekisteröitymistä fysioterapiaa tai toimintaterapiaa tarjoavaksi terveydenhuollon palveluntuottajaksi. Fysioterapian keskeisiä menetelmiä ovat esimerkiksi terveyttä ja toimintakykyä edistävä ohjaus ja neuvonta, terapeuttinen harjoittelu, manuaalinen ja fysikaalinen terapia sekä apuvälinepalvelut. Toimintaterapia on kuntoutusta, jonka tavoitteena on antaa asiakkaalle keinoja selviytyä omassa elinympäristössään ja omissa arkisissa toimissaan mahdollisimman itsenäisesti. Toimintaterapian keskeisiä menetelmiä ovat toimintakykyä, mielekästä tekemistä, osallisuutta ja hyvinvointia edistävä ohjaus ja neuvonta, apuvälinepalvelut, arjen toimintojen harjoittelu ja ohjaus esimerkiksi silloin kun toimintakyky on rajoittunut kehitysviiveen, vammautumisen tai sairauden takia. Jos laillistettu fysioterapeutti tai laillistettu toimintaterapeutti tarjoaisi myös muita hoitoja tai palveluja kuin edellä mainittua fysioterapiaa tai toimintaterapiaa, eivät nämä muut palvelut oikeuttaisi kotitalousvähennykseen, ellei kyse ole kotitalousvähennyksen piiriin jo nykyisin kuuluvasta tavanomaisesta kotitalous-, hoiva- tai hoitotyöstä tai muusta vähennykseen oikeuttavasta työstä. 

Fysioterapia ja toimintaterapia tulisivat osaksi normaalia kotitalousvähennystä ja niiden perusteella myönnettäisiin vähennys vastaavalla tavalla kuin tavanomaisen hoiva- ja hoitotyön kohdalla. Tässä esityksessä ehdotettu tavanomaista kotitalous-, hoiva- ja hoitotyötä koskeva korotus vuodelle 2024 koskisi näin ollen myös fysioterapia- ja toimintaterapiapalveluja. Muiden kotitalousvähennykseen oikeuttavien palveluiden tapaan vähennys myönnettäisiin vain kotona tai vapaa-ajan asunnolla tehdystä työstä ja vain työn osuudesta. Hoiva- ja hoitotyötä vastaavalla tavalla fysioterapian tai toimintaterapian kohteena voisi olla verovelvollinen tai hänen kanssaan samassa taloudessa asuva henkilö. Esimerkiksi fysioterapiassa käynti fysikaalisessa hoitolaitoksessa tai etävastaanottona ei oikeuttaisi kotitalousvähennykseen vaan vähennykseen oikeuttava työ tulisi suorittaa kotona tai vapaa-ajan asunnolla. Myöskään esimerkiksi apuvälinehankinnat eivät oikeuttaisi kotitalousvähennykseen vaan vähennys myönnettäisiin vain työn osuudesta. Esimerkiksi kotona tai vapaa-ajan asunnolla tapahtuvasta apuvälineen valmistuksesta tai apuvälineen käytön ohjauksesta ja neuvonnasta saisi vähennyksen. Vähennyksen saisi myös silloin, jos fysioterapian tai toimintaterapian kohteena olisi verovelvollisen, hänen puolisonsa tai edesmenneen puolisonsa vanhemmat, ottovanhemmat, kasvattivanhemmat tai näiden suoraan ylenevässä polvessa olevat sukulaiset tai edellä mainittujen henkilöiden puolisot ja työ tehdään heidän käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa. 

Kotitalousvähennyksen 100 euron omavastuu koskisi normaaliin tapaan myös fysioterapiaa ja toimintaterapiaa. Omaishoidon tuki, sosiaali- ja terveydenhuollon palveluseteli tai lasten kotihoidon ja yksityisen hoidon tuesta annetussa laissa tarkoitettu tuki estäisi kotitalousvähennyksen vastaavalla tavalla kuin muidenkin vähennykseen oikeuttavien töiden kohdalla eikä vähennystä saisi esimerkiksi sosiaali- ja terveydenhuollon asiakasmaksuista. Työn tehneen yrityksen tulee kuulua ennakkoperintärekisteriin ja kotitalousvähennys myönnetään vain työkorvaukseksi katsottavista suorituksista, jotka verotetaan maksun saajan tuloverotuksessa. 

Pykälän 3 momenttia täsmennettäisiin sosiaali- ja terveydenhuollon palvelusetelin osalta. Sosiaali- ja terveydenhuollon järjestämisvastuu on siirtynyt kunnilta hyvinvointialueille ja Helsingin kaupungille. Sosiaali- ja terveydenhuollon palveluseteleistä säädetään sosiaali- ja terveydenhuollon palvelusetelistä annetussa laissa (569/2009) ja niitä voivat myöntää hyvinvointialueet sekä Helsingin kaupunki. 

Työnantaja voi tietyin edellytyksin järjestää vapaaehtoiseen työterveyshuoltoon kuuluvan fysioterapian verovapaasti myös kohdennetulla maksuvälineellä. Tällöin henkilö maksaa työterveyshuoltoon kuuluvat fysioterapiakäynnit itse kyseisellä kohdennetulla maksuvälineellä. Koska kyse on työnantajan järjestämästä ja kustantamasta verovapaasta työterveyshuollosta ei ole perusteltua, että samat palvelukäynnit tulisivat myös kotitalousvähennyksen piiriin. Tämän johdosta momenttiin lisättäisiin palveluseteleitä vastaava säännös siitä, että kotitalousvähennystä ei myönnettäisi, jos työsuoritus on maksettu työnantajalta saadulla tuloverosta vapaalla kohdennetulla maksuvälineellä kokonaan tai osittain. Työsuorituksella tarkoitettaisiin palvelukäyntejä. Jos henkilö hankkisi lisäpalvelukäyntejä, jotka hän maksaisi kokonaan itse, voisi niistä saada kotitalousvähennystä, jos vähennyksen muut edellytykset täyttyvät. 

127 f §. Kotitalousvähennyksen enimmäismäärää ja vähennyksen perusteita koskevat poikkeukset verovuosina 2022–2027. Pykälän 1 ja 2 momenttiin tehtäisiin vuosiluvun muutokset siten, että kotitalous-, hoiva- ja hoitotyötä koskeva korotettu kotitalousvähennys olisi voimassa myös vuonna 2024. Vuonna 2024 kotitalousvähennyksen enimmäismäärä olisi siten 3 500 euroa, johon voisi sisältyä muun vähennyskelpoisen työn kuin öljylämmityksestä luopumisen sekä tavanomaisen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyön perusteella myönnettävää vähennystä enintään 2 250 euroa. Korotetun kotitalousvähennyksen vähennettävä prosenttiosuus kustannuksista työkorvausten osalta säilyisi 60 prosentissa ja palkkojen osalta 30 prosentissa myös vuonna 2024. Koska tässä esityksessä ehdotettaviin fysioterapiaan ja toimintaterapiaan sovellettaisiin kaikkia vastaavia säännöksiä, kuin myönnettäessä kotitalousvähennystä tavanomaisen hoiva- tai hoitotyön perusteella, koskisi korotettu kotitalousvähennys myös fysioterapian tai toimintaterapian perusteella myönnettävää vähennystä. 

6.3  Laki ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverosta

2 §. Ulkomailta tulevan palkansaajan määritelmä. Pykälän 3 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että lain 48 kuukauden soveltamisaika ulkomailta tulevaan palkansaajaan pidennettäisiin 84 kuukauteen. Muutos koskisi sekä 1.1.2024 tai sen jälkeen avainhenkilölaissa tarkoitetun työskentelyn Suomessa aloittavaa palkansaajaa että sellaista jo Suomessa avainhenkilölain soveltamisen piirissä työskentelevää henkilöä, jonka enintään 48 kuukauden yhtäjaksoinen työskentelyaika jatkuu lain voimaantulon jälkeen eli pidempään kuin 31.12.2023 asti. Näin ollen, esimerkiksi 1.5.2020 ulkomailta Suomeen tullut avainhenkilö voisi olla palkkatulon lähdeverotuksen piirissä enintään 84 kuukautta eli 30.4.2027 asti, kun voimassa olevan lain mukaan palkkatulon lähdeverotus päättyisi viimeistään 30.4.2024. Suomessa jo työskentelevän avainhenkilön olisi haettava Verohallinnolta uutta avainhenkilön lähdeverokorttia pidennetylle työskentelyajalleen ollakseen avainhenkilölain soveltamisen piirissä myös alkuperäisen työskentelyajan päättymisen jälkeen. Henkilön olisi luonnollisesti täytettävä myös muut avainhenkilölain edellytykset. 

4 §. Lain soveltamista koskeva hakemus. Pykälään lisättäisiin uusi 2 momentti. Momentissa säädettäisiin määräajasta, jonka kuluessa jo Suomessa avainhenkilönä työskentelevän ulkomaisen palkansaajan olisi haettava uutta avainhenkilön lähdeverokorttia tilanteessa, jossa hän jatkaisi avainhenkilölaissa tarkoitettua työskentelyä meneillään olevan työskentelyjakson päättyessä. Kirjallinen hakemus olisi tehtävä Verohallinnolle viimeistään 30 päivän kuluttua meneillään olevaa työskentelyjaksoa koskevan lähdeverokortin viimeisestä voimassaolopäivästä. Uusi verokortti myönnettäisiin kuitenkin enintään 84 kuukaudeksi työskentelyn alkamisesta lukien. Voimassa olevassa laissa ei ole määräaikaa uuden lähdeverokortin hakemiselle. 

6.4  Perintö- ja lahjaverolaki

52 §. Pykälän 3 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että kahden vuoden maksuaikaa ehdotetaan pidennettäväksi 10 vuoteen. Ehdotetun säännöksen mukaan maksamatta olevaa perintöveroa, sen korotusta ja viivästysseuraamusta ei perittäisi ulosottoteitse eikä niiden perusteella haettaisi verovelvollisen asettamista konkurssiin eikä tietoa niistä merkittäisi verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta annetussa laissa säädettyyn verovelkarekisteriin ennen kuin kymmenen vuotta on kulunut veron ensimmäisestä eräpäivästä. 

Momentissa ehdotetaan säädettäväksi lisäksi, että perintövero vanhentuisi verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetun lain 20 §:stä poiketen 12 vuoden kuluttua laskettuna sitä seuranneen vuoden alusta, jona vero on määrätty. Maksuajan pidennyksen saisivat hyväkseen ne perintöverovelvolliset, joiden perintöveron verovelvollisuus olisi alkanut 1.1.2024 tai sen jälkeen. Lakia sovellettaisiin kuitenkin myös perintöveroon, jonka verovelvollisuus on alkanut ennen lakimuutoksen voimaantuloa, jos veron ensimmäinen eräpäivä on 1.1.2024 tai sen jälkeen. Uutta 12 vuoden vanhentumisaikaa sovellettaisiin vastaavasti kaikkiin perintöveroihin, joissa verovelvollisuus alkaa 1.1.2024 tai sen jälkeen. Pidennettyä vanhentumisaikaa sovellettaisiin kuitenkin myös perintöveroon, jonka verovelvollisuus on alkanut ennen lakimuutoksen voimaantuloa, jos veron ensimmäinen eräpäivä on 1.1.2024 tai sen jälkeen. 

56 §. Pykälän 3 momenttia ehdotetaan muutettavaksi siten, että useamman kuin viiden vuoden aikana kannettava lahjavero vanhentuisi verojen ja maksujen täytäntöönpanosta annetun lain 20 §:stä poiketen kymmenen vuoden kuluttua laskettuna sitä seuranneen vuoden alusta, jona vero on määrätty. Säännös soveltuisi jatkossa ainoastaan sukupolvenvaihdoshuojennuksen alaiseen lahjaveroon, jonka vanhentumisaikaan ei siten tulisi muutoksia. Sukupolvenvaihdoshuojennuksen alainen perintövero sen sijaan vanhentuisi jatkossa 52 §:n 3 momentin mukaisesti 12 vuoden kuluttua laskettuna sitä seuranneen vuoden alusta, jona vero on määrätty. 

6.5  Laki veronlisäyksestä ja viivekorosta

5 d §.Maksamatta olevalle perintöverolle laskettava viivästyskorko. Lakiin ehdotetaan lisättäväksi uusi 5 d § pykälä, jossa säädettäisiin, että maksamatta olevalle perintöverolle laskettaisiin muista veroista poiketen alempaa viivästyskorkoa. Viivästyskoron määrä olisi korkolain 12 §:ssä tarkoitettu viitekorko lisättynä 3,5 prosenttiyksiköllä. Muille maksamatta jätetyille veroille laskettaisiin viivästyskorkoa jatkossakin lain 5 a §:n 1 momentin pääsäännön mukaisesti eli korkolain 12 §:n mukainen viitekorko lisättynä seitsemällä prosenttiyksiköllä. 

Perintö- ja lahjaverolain 52 §:n 3 momenttiin ehdotetaan tässä esityksessä muutosta, jonka mukaan aikaa, jonka kuluessa perintöveroa ei voida lähettää ulosottoon, pidennetään kahdesta vuodesta kymmeneen vuoteen. Määräajan pidentämisen tarkoituksena on tuoda helpotusta muun ohessa niihin tilanteisiin, joissa verovelvollisen perintönä saama omaisuus on hankalasti realisoitavissa, ja tästä aiheutuu vaikeuksia perintöveron maksamiseen. Vaikka perintöveroa ei perittäisi ulosottotoimin, lasketaan maksamatta olevalle verolle viivästyskorkoa eräpäivän jälkeiseltä ajalta. Maksamatta olevalle perintöverolle laskettava viivästyskorko saattaisi kuitenkin nousta kohtuuttoman suureksi, jos korko laskettaisiin veronlisäyksestä ja viivekorosta annetun lain 5 a §:n 1 momentissa säädetyn mukaisesti eli korkolain 12 §:n mukainen viitekorko lisättynä seitsemällä prosenttiyksiköllä. Viivästyskoron määrää voitaisiin pitää kohtuuttomana varsinkin silloin, jos verovelvollinen ei pystyisi maksamaan perintöveroa 52 §:n 3 momentin mukaisessa kymmenen vuoden ajassa. 

Perintöveron viivästyskoron alentaminen on perusteltua edellä esitetyn perusteella kohtuussyistä. Perintöveroon sovellettavan alennetun viivästyskoron tasoa määritettäessä on otettu huomioon myös se, että viivästyskoron määrää ei voida laskea sellaiselle tasolle, jossa perintöveron maksamatta jättäminen muodostuisi houkuttelevammaksi rahoituskeinoksi kuin esimerkiksi pankkilainan ottaminen. Tällä olisi merkittäviä vaikutuksia perintöveron kertymään. Alennettua viivästyskorkoa laskettaisiin kaikille maksamatta oleville perintöveroille 1.1.2024 jälkeiseltä ajalta. Alennettu viivästyskorko ei olisi sidottu perintö- ja lahjaverolain 52 §:n 3 momentin mukaisen kymmenen vuoden määräajan soveltamiseen. Alennettua viivästyskorkoa sovellettaisiin siten myös sellaisiin perintöveroihin, joiden eräpäivät ovat olleet ennen 1.1.2024 tai sellaisiin perintöveroihin, joissa perintö- ja lahjaverolain 52 §:n 3 momentin mukainen kymmenen vuoden määräaika on jo kulunut umpeen. 

6.6  Laki Verohallinnosta

27 §. Kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen muutoksenhakuoikeuden käyttäminen. Verohallinnosta annetun lain 27 §:ää ehdotetaan muutettavaksi siten, että siinä olevat viittaukset veroasiamieheen korvataan sukupuolineutraaleilla ilmaisuilla. Pykälän sisältöä tai tarkoitusta ei ehdoteta muutettavaksi muilta osin. Säännöksessä ei ole jatkossa tarpeen viitata enää suoraan virkanimikkeeseen, vaan pykälässä voidaan viitata yleisesti sellaisiin henkilöihin, joiden tehtäväksi pykälässä tarkoitetut tehtävät on annettu Veronsaajien oikeudenvalvontayksikössä. Lakimuutoksen johdosta Verohallinto voi toteuttaa linjauksensa mukaisesti sukupuolineutraaleihin virkanimikkeisiin siirtymisen myös Veronsaajien oikeudenvalvontayksikössä. 

Ehdotetun pykälän 1 momentin mukaan kunnan, seurakunnan ja Kansaneläkelaitoksen muutoksenhakuoikeutta voisivat mainittujen veronsaajien lisäksi käyttää Veronsaajien oikeudenvalvontayksiköstä riippumattomasti ne yksikön henkilöt, jotka tähän tehtävään on nimetty. Nämä henkilöt avustaisivat kuntaa, seurakuntaa ja Kansaneläkelaitosta muutoinkin oikeudenvalvontaan liittyvissä asioissa. Pykälän 2 momentin mukaan puolestaan Suomen Kuntaliitto ry nimeäisi 1 momentissa tarkoitetut henkilöt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön esityksestä. Nimeäminen voitaisiin erityisestä syystä peruuttaa samassa järjestyksessä kuin se on tehtykin. 

9.1  Ikään perustuva työtulovähennyksen korottaminen

9.2  Ehdotettu muutos ulkomailta tulevan palkansaajan lähdeverotuksen alaisen työskentelyajan pidentämiseksi yhdenvertaisuusnäkökulmasta

Verovelvollisuus jakautuu tuloverolain mukaan yleiseen ja rajoitettuun verovelvollisuuteen. Yleisesti verovelvollisia ovat Suomessa asuvat henkilöt ja rajoitetusti verovelvollisia ulkomailla asuvat henkilöt, edellyttäen että he eivät oleskele Suomessa yhtäjaksoisesti yli kuutta kuukautta. Yleisesti verovelvolliset maksavat Suomeen veroa sekä Suomesta että ulkomailta saamistaan tuloista, kun taas rajoitetusti verovelvolliset maksavat Suomeen veroa vain Suomesta saamistaan tuloista. Rajoitetusti verovelvollisten henkilöiden ansiotulon verokanta on 35 prosenttia. Avainhenkilölain soveltamisen piirissä olevat henkilöt ovat yleisesti verovelvollisia. Yleisesti verovelvollisilla verotus toimitetaan pääsääntöisesti kokonaistulojen suuruuden perusteella progressiivisesti verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995) mukaan. Poikkeuksena tähän ovat tietyt erityisryhmät, joista yksi on ulkomailta tulevat avainhenkilöt. 

Avainhenkilölaki on ollut voimassa vuoden 1996 alusta, alkuun määräaikaisena ja pysyvänä vuoden 2020 alusta. Lain päätarkoituksena on pyrkiä edistämään sellaisten henkilöiden Suomeen tuloa, joilla on erityisasiantuntemusta. Valtiovarainvaliokunta on alkuperäistä avainhenkilölakia koskevaan hallitukseen esitykseen (HE 76/1995 vp) antamassaan mietinnössä (VaVM 45/1995) todennut, että kevennetyllä verotuksella voidaan houkutella Suomeen sellaisia henkilöitä, joiden tietämys tai muut taidot ovat tärkeitä muun muassa maamme tuotannon, elinkeinoelämän tai tutkimuksen kehittämisessä eikä maassamme ole tällaisia erityisasiantuntemusta omaavia henkilöitä riittävästi saatavissa. Avainhenkilölain muutosta koskevaan hallituksen esitykseen (HE 103/2006) antamassaan mietinnössä (VaVM 16/2006 vp) valtiovarainvaliokunta vastaavasti totesi, että lain tarkoituksena on helpottaa ulkomaisten erityisasiantuntijoiden ja -osaajien rekrytointia Suomeen täällä toimivien yritysten ja korkeakoulujen tarpeisiin. Valiokunnan mukaan kysymys on nimenomaan huippuosaajien houkuttelemisesta tänne täällä tapahtuvan tutkimus- ja tuotekehittelyn edistämiseksi. Koska osaamispääomasta käydään kovaa kansainvälistä kilpailua, on kiinteään 35 prosentin lähdeverotukseen perustuvaa erityislakia pidetty aikanaan perusteltuna. Valiokunta katsoi lähtökohtaisesti siis hyväksytyn, että osaa Suomessa verotettavista yleisesti verovelvollisista palkansaajista voidaan kohdella erityisedellytysten voimassa ollessa eri tavoin kuin muita. Lähdeveroprosentti alennettiin 32 prosenttiin vuoden 2020 alusta lukien. 

Avainhenkilöiden veronhuojennus on ajallisesti rajattu. Alkuperäistä avainhenkilölakia koskevassa hallituksen esityksessä HE 76/1995 vp todetaan, että lain tavoitteiden kannalta ei ole perusteltua, että Suomeen asettuva henkilö nauttisi pysyvästi epätavallisen edullista verokohtelua. Veronhuojennukseen oikeuttanut enimmäistyöskentelyaika säädettiin alun perin 24 kuukauden pituiseksi. Enimmäistyöskentelyaikaa pidennettiin lailla 975/2006 48 kuukauteen vuoden 2007 alusta. Valtiovarainvaliokunta ehdotti pidennystä kyseistä lakimuutosehdotusta koskevassa mietinnössään (VaVM 16/2006 vp), jotta lailla voidaan saavuttaa sen alkuperäinen tarkoitus myös käytännössä. Voimassa oleva laki oli mietinnön mukaan johtanut käytännössä siihen, että ulkomainen asiantuntija oli lähtenyt Suomesta, kun 24 kuukauden aikaraja oli tullut täyteen. 

Lain soveltamisedellytyksiin on kuulunut koko sen voimassaoloajan se, että palkansaaja ei viitenä työskentelyn alkamista edeltävänä vuotena ole asunut Suomessa. Tämä edellytys katsottiin alkuperäisen lain esitöissä (HE 76/1995 vp) tarpeellisiksi väärinkäytösten torjumiseksi. Lisäksi lain soveltamisedellytyksiin on kuulunut koko sen voimassaolon ajan se, että palkansaaja ei ole Suomen kansalainen. Näin ollen kaikkia Suomen kansalaisia kohdellaan samalla tavoin. Näihin edellytyksiin ei ehdoteta muutoksia. 

Nyt ehdotetussa, hallitusohjelmakirjaukseen perustuvassa muutoksessa on kyse avainhenkilöiden enimmäistyöskentelyajan pidentämisestä kolmella vuodella 84 kuukauteen. Kyse olisi näin ollen edelleen määräaikaisesta veronhuojennuksesta. Jos ulkomainen henkilö jäisi Suomeen veronhuojennukseen oikeuttavan työssäoloajan päätyttyä, hänen tulojaan verotettaisiin jatkossakin verotusmenettelystä annetun lain mukaan ja verotus olisi progressiivista. 

Ehdotetun muutoksen perustuslainmukaisuutta yhdenvertaisuusnäkökulmasta arvioitaessa on syytä ottaa huomioon seuraavat seikat. Kuten esityksen jaksossa 9.1.1 todetaan, perustuslain yhdenvertaisuussäännös ei edellytä kaikkien samanlaista kohtelua, elleivät asiaan vaikuttavat olosuhteet ole samanlaisia ja perustuslakivaliokunnan käytännössä on tähän liittyen katsottu, ettei yhdenvertaisuusperiaatteesta voi johtua tiukkoja rajoja lainsäätäjän harkinnalle pyrittäessä kulloisenkin yhteiskuntakehityksen vaatimaan sääntelyyn. Samassa jaksossa todetaan niin ikään, että perustuslakivaliokunta on eri yhteyksissä johtanut perustuslain yhdenvertaisuussäännöksistä vaatimuksen, etteivät henkilöihin kohdistuvat erottelut saa olla mielivaltaisia eivätkä erot saa muodostua kohtuuttomiksi. Avainhenkilöiden enimmäistyöskentelyajan pidentämisen tavoitteena on pyrkiä parantamaan kansainvälisten osaajien houkuttelemiseksi tarkoitettuja verokannustimia. Tavoite on sama kuin avainhenkilölain alkuperäinen päätavoite, eli houkutella Suomeen erityisosaamista omaavia asiantuntijoita tuotannon, elinkeinoelämän ja tutkimuksen kehittämiseksi. Ulkomaisten avainhenkilöiden veronhuojennus olisi jatkossakin määräaikainen ja määräajan jälkeen avainhenkilöiden palkkatuloa verotettaisiin vastaavasti kuin muiden yleisesti verovelvollisten palkkatuloa. Avainhenkilölain mukaisten edellytysten puuttuminen johtaisi siihen, että verotus toimitetaan koko työskentelyn ajalta tuloverotusta koskevien yleisten säännösten mukaan. Kun otetaan huomioon avainhenkilölain tarkoitus ja veronhuojennuksen määräaikainen luonne sekä muut edellä mainitut seikat, voidaan katsoa, ettei avainhenkilölakiin ehdotettu enimmäistyöskentelyajan pidennys aseta joitakin ihmisiä tai kansalaisia mielivaltaisesti toisia edullisempaan tai epäedullisempaan asemaan eikä ehdotetun pidennyksen myöskään voida arvioida muodostavan kohtuutonta eroa henkilöiden välille. 

9.3  Tuloveroasteikko ja konfiskatorisen verotuksen kielto

Tuloverolain 124 §:n 1 momentin mukaan luonnollisen henkilön ja kuolinpesän on suoritettava valtiolle tuloveroa verotettavasta ansiotulostaan progressiivisen tuloveroasteikon perusteella. Saman pykälän 5 momentin mukaan kultakin vuodelta toimitettavassa ansiotulon verotuksessa sovellettavasta veroasteikoista säädetään erikseen. Tässä esityksessä ehdotetaan säädettäväksi vuoden 2024 tuloveroasteikosta. 

Suomessa ansiotuloja verotetaan progressiivisesti eli suurempia tuloja verotetaan suhteellisesti enemmän kuin pienempiä tuloja. Verotuksen progressio toteutetaan valtionverotuksen veroasteikolla, jossa veroprosentti kasvaa portaittain tulojen kasvaessa. Vuodelle 2024 ehdotetussa veroasteikossa on kuusi porrasta, joista ylimmän portaan tuloraja on 150 000 eurossa. Tämän tulorajan ylittävältä tulon osalta valtion tuloveroa olisi maksettava 44 prosenttia. 

Vuoden 2023 tuloveroasteikkolakia koskeva ehdotus sisältyi hallituksen esitykseen HE 153/2022 vp, joka oli perustuslakivaliokunnan arvioitavana eduskunnassa. Esitystä koskeneessa lausunnossaan (PeVL 54/2022 vp) perustuslakivaliokunta totesi, että hallituksen esityksen säätämisjärjestysperusteluissa on arvioitu lakiehdotusta vain työtulovähennykseen kiinnittyvästä yhdenvertaisuusnäkökulmasta. Perustuslakivaliokunnan mukaan arviointi olisi syytä suorittaa myös muiden perusoikeuksien, kuten omaisuudensuojan, näkökulmasta. Perustuslakivaliokunta kiinnitti lausunnossaan valtioneuvoston huomiota asiaan. 

Perustuslakivaliokunta on verotusta koskevassa tuoreessa lausuntokäytännössään korostanut, että verotusta koskevaa lainsäädäntöä ei voida pitää valtiosääntöoikeudellisesti sellaisena erityisenä julkisen vallan käytön muotona, jonka alueella perusoikeudet eivät tule sovellettaviksi (PeVL 53/2016 vp, s. 4, PeVL 52/2016 vp, s. 5). 

Perustuslain 15 §:n 1 momentin mukaan jokaisen omaisuus on turvattu. Pykälän 1 momentin yleislausekkeen perusteella arvioidaan lähinnä omistajan käyttöoikeuksien ja omistajan määräämisvallan erilaisia rajoituksia. Tällaisiin omaisuudensuojan rajoituksiin sovelletaan perusoikeuksien yleisiä rajoitusedellytyksiä (ks. esim. PeVL 20/2010 vp). Verotukseen liittyen valiokunta on aiemmassa, ennen nykyisen perustuslain voimaantuloa annetussa käytännössään arvioinut verotuksen suhdetta omaisuudensuojaan ns. konfiskatorisen verotuksen kiellon kautta. Arvioitaessa sitä, milloin vero on katsottava konfiskatoriseksi, perustuslakivaliokunta on kiinnittänyt huomiota veron kohteeksi joutuneen omien valintojen merkitykseen, veron taannehtivuuteen ja siihen, onko kyseessä omaisuuden korvaukseton ottaminen valtiolle (ks. esim. PeVL 5/1988 vp, PeVL 12/1986 vp, PeVL 9/1978 vp, PeVL 2/1976). 

Progressiivisen verotuksen on katsottu toteuttavan verojärjestelmän oikeudenmukaisuutta ottamalla huomioon verovelvollisen veronmaksukyvyn. Progressiivisen verotuksen yhteiskuntapoliittisena tavoitteena on pidetty myös tulonjakoon vaikuttamista. Progressiivinen verotus pienentää ansiotulon saajien tuloeroja. Toisaalta verotuksen progressio vaikuttaa tehokkuutta heikentävästi ja pienentää työnteon kannustimia, kun marginaaliveroaste nousee melko korkeaksi jo keskituloisilla. 

Marginaaliveroasteeseen vaikuttavat valtion tuloveroasteikon lisäksi myös muut tekijät kuten eri vähennykset ja niiden poistumat sekä sosiaalivakuutusmaksut. Marginaaliveroprosentteihin vaikuttaa myös se, mitä tuloja verovelvollinen saa. Marginaaliveroaste voi esimerkiksi vaihdella samalla tulotasolla riippuen siitä, koostuvatko verovelvollisen tulot palkasta, eläkkeestä vai etuuksista, koska vähennykset kohdistuvat eri tavalla eri tuloihin. Palkkatulon korkein marginaaliveroprosentti on tällä hetkellä noin 58,7 prosenttia noin 165 000–168 000 euron tulotasolla. Ainoana poikkeuksena marginaaliveroprosentti nousee tätä korkeammaksi hetkellisesti kohdassa, jossa päivärahamaksun maksuvelvollisuus alkaa. 

Tulorajoihin perustuva portaittainen tuloveroasteikko on ollut Suomen verojärjestelmässä progressiivisen verotuksen toteuttamisen tapana vuoden 1920 tulo- ja omaisuusverolain säätämisestä lähtien. Eduskunta säätää vuosittain lailla ansiotuloverotuksessa sovellettavasta valtion tuloveroasteikosta. Perustuslakivaliokunnan lausunnoissa konfiskatorisen verotuksen mahdollisuus on tullut arvioitavaksi lähinnä yksittäisissä ja hyvin rajatuissa tilanteissa sovellettavissa veroissa, kuten kananmunien markkinointimaksuissa (ks. esim, PeVL 2/1976 vp). Tällöin arvioitavana on ollut muun ohessa kysymys siitä, onko maksussa ollut kysymys omaisuuden ottamisesta korvauksetta valtiolle. 

Progressiivisessa verotuksessa ei ole kysymys yksittäiseen ja rajattuun tilanteeseen säädettävästä erityisestä verosta, vaan koko tuloverojärjestelmän toteuttamisesta. Kysymys ei ole nykyisillä marginaaliveroasteilla myöskään siitä, että valtio ottaisi korvauksetta omaisuutta verovelvolliselta siinä mielessä, miten perustuslakivaliokunta on asiaa aiemmissa lausunnoissaan arvioinut. Arvioitaessa veroasteikon suhdetta konfiskatorisen verotuksen kieltoon on myös syytä ottaa huomioon se, että progressiivisessa verojärjestelmässä veroa maksetaan tietyllä prosentilla tietyn vuositulon ylittävältä osuudelta, eikä veroa näin ollen tule maksettavaksi enempää kuin mikä on tulon lisäys. Ehdotettua vuoden 2024 valtion tuloveroasteikkoa ei ole siten pidettävä kiellettynä konfiskatorisena verotuksena. 

9.4  Lopuksi

Edellä mainituilla perusteilla lakiehdotukset voidaan käsitellä tavallisessa lainsäätämisjärjestyksessä. Työtulovähennyksen ikään perustuvan enimmäismäärän korotuksen uudelleen kohdentamista koskevassa ehdotuksessa muutetaan korotukseen oikeuttavia ikärajoja ja korotuksen suuruutta. Kun otetaan huomioon, mitä perustuslakivaliokunta lausui lausunnossaan PeVL 54/2022 vp työtulovähennyksen enimmäismäärän korotuksen oikeasuhtaisuudesta yhdenvertaisuuden näkökulmasta, hallitus pitää suotavana, että perustuslakivaliokunta antaisi asiassa lausunnon.