Hallituksen esityksestä ilmenevistä syistä ja saamansa selvityksen perusteella valiokunta pitää esitystä tarpeellisena ja tarkoituksenmukaisena. Valiokunta puoltaa esityksen hyväksymistä muuttamattomana.
Peruste säädösmuutokselle ja verotuksen ennakoitavuus
Valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on esitetty erisuuntaisia näkemyksiä esityksen tarpeellisuudesta ja tarkoituksenmukaisuudesta. Osa valiokunnan kuulemista asiantuntijoista piti esitystä kannatettavana. Lakimuutoksella korjataan asiantuntijoiden mielestä jo pidempään esillä ollut ongelma, ettei ulkomaisia yhteisöjä ole merkittävistäkään Suomeen liittyvistä siteistä huolimatta voitu katsoa täällä yleisesti verovelvollisiksi ja että lakimuutos vaikeuttaa Suomen verotuksen välttämistä ulkomaisten yhtiöiden kautta. Asiantuntijat katsoivat, että väliyhteisölain, yleisen veronkiertosäännöksen tai kiinteän toimipaikan sääntely ei yleensä sovellu passiivisluonteista toimintaa harjoittaviin yhtiöihin varsinkaan ETA-alueella, vaikka yhtiö toimisi asuinvaltiossaan verottomasti, ja että nyt käsillä olevalla lakimuutoksella on mahdollisuus täyttää osin lainsäädännön aukkokohtaa. Lisäksi asiantuntijat korostivat kuulemisessa, että säännös on tärkeä väline verovalvonnalle ja sen avulla on mahdollista torjua myös harmaata taloutta, kun tuloja ja varoja on pyritty salaamaan ulkomaista yhtiötä hyödyntäen. Sääntelyllä olisi ennen kaikkea keinotekoisia järjestelyitä ennalta estävä vaikutus.
Osa asiantuntijoista sitä vastoin katsoi, ettei ehdotetulle lainsäädännölle ole hallituksen esityksessä osoitettu selkeää tarvetta tai verotuottovaikutuksia. Kiinteää toimipaikkaa koskevasta sääntelystä sekä väliyhteisösääntelystä ei aiheudu vastaavia valtioiden välisiä kaksoisasumiskonflikteja kuin kotipaikkasäännöksen laajentamisesta. Sääntelyyn liittyy asiantuntijoiden mielestä tulkinnanvaraisuutta sekä haitallisia vaikutuksia verotuksen ennakoitavuudelle. Lisäksi valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on todettu, että säännöksen käyttöönotto aiheuttaa merkittävää painetta muun muassa Verohallinnon tarkemmalle ohjeistukselle, ennakkoratkaisuille ja kansainväliselle riidanratkaisulle.
Valtiovarainvaliokunta yhtyy niiden asiantuntijoiden näkemyksiin, joiden mukaan lainsäädäntömuutokselle on selkeä tarve. Valiokunta huomauttaa, että taloudellisten vaikutusarvioiden esittäminen tämän kaltaisten muutosten osalta ei ole aina mahdollista, koska ehdotetun lainsäädäntömuutoksen tavoitteena on olla ennalta ehkäisevä. Näin valiokunta pitää esitystä erittäin tarpeellisena ja sen vaikutuksia kokonaisuutena arvioiden myönteisinä. Esityksellä puututtaisiin niin kutsuttuun aggressiiviseen verosuunnitteluun rajaamalla ulkomaille rekisteröidyn pöytälaatikkoyhtiön hyödyntäminen verojen välttämisessä. Valiokunta tarkoittaa tässä yhteydessä aggressiivisella verosuunnittelulla OECD:n määritelmän mukaisesti järjestelyjä, joilla siirretään yrityksen tuloa pois maasta, jossa harjoitetusta liiketoiminnasta se on kertynyt.
Tosiasiallisen johtopaikan käsite - verosopimustilanne
Valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on ehdotettu, että edellytyksenä tosiasiallisen johtopaikan muodostumiselle Suomeen tulisi olla, että ulkomaisella yhteisöllä on Suomessa tuloverolain 13 a §:ssä tarkoitettu paikka, jossa sijaitsee liikkeen johto, sekä verosopimustilanteessa OECD:n malliverosopimuksen 5 artiklassa tarkoitettu johtopaikka. Täsmennys vähentäisi tosiasiallisen johtopaikan määritelmään liittyvää tulkinnanvaraisuutta ja siten myös kotimaisia ja kansainvälisiä veroriitoja.
Valtiovarainvaliokunta huomauttaa, että asiantuntijakuulemisessa esitetyllä muutoksella tuloverolain 9 §:n 8 momentin sovellus kytkettäisiin sekä kotimaisen että malliverosopimuksen tarkoittaman kiinteän toimipaikan olemassaoloon ja samalla huomattavasti kavennettaisiin tuloverolain 9 §:n 8 momentissa tarkoitettua soveltamisalaa. Kansainvälisesti tosiasiallisen johtopaikan sääntelyssä tällainen kytkentä kiinteän toimipaikan olemassaoloon olisi hyvin poikkeuksellinen. Asiantuntijakuulemisessa esitetty muutos ei olisi omiaan selkeyttämään säännöksen soveltamista vaan päinvastoin monimutkaistamaan sitä, mikäli ensin olisi tutkittava, onko ulkomaisella yhteisöllä sekä tuloverolain 13 a §:n mukainen kiinteä toimipaikka Suomessa johtopaikan perusteella että OECD:n malliverosopimuksen 5 artiklassa tarkoitettu johtopaikka Suomessa. Täten valiokunta ei pidä asiantuntijakuulemisessa esitettyä muutosehdotusta kannatettavana. Valiokunta puoltaa esityksessä valittua mallia.
Tosiasiallisen johtopaikan käsite - pääkonttori
Valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on ehdotettu, että tulkinnanvaraisten tilanteiden vähentämiseksi tuloverolain 9 §:n 8 momentin sanamuotoa tulisi täsmentää vastaamaan säännöskohtaisia perusteluita siten, että ulkomaisen yhteisön tosiasiallinen johtopaikka sijaitsisi paikassa, jossa yhteisön hallitus tai muu päätöksentekoelin tekee yhteisön tärkeimmät ylintä päivittäistä johtamista koskevat päätökset, jossa yhteisön pääkonttori sijaitsee ja jossa toimitusjohtaja ja muu kokeneempi johto työskentelevät.
Valtiovarainvaliokunta ei pidä asiantuntijakuulemisessa esitettyä muutosta kannatettavana. Esitetyllä muutoksella huomattavasti kavennettaisiin säännöksen soveltamisalaa, sillä käytännössä säännös soveltuisi ainoastaan, mikäli ylin päätöksentekijäelin, pääkonttori ja toimiva johto sijaitsisivat samassa paikassa. Täten valiokunta puoltaa hallituksen esityksessä valittua mallia.
Ulkomaiset sijoitusrahastot ja vaihtoehtorahastot
Asiantuntijakuulemisessa on kiinnitetty huomiota sääntelyn soveltuvuuteen ulkomaisiin sijoitusrahastoihin ja vaihtoehtorahastoihin sekä niiden osalta hallituksen esityksessä ehdotettuun siirtymäsäännökseen eli niin kutsuttuun määräaikaiseen rahastopoikkeukseen. Lisäksi asiantuntijakuulemisessa on ehdotettu määräajan pidennystä vuodella. Lisäksi on korostettu, että hallituksen esityksessä tulisi selkeästi todeta, että rahastoille ei muodostu Suomeen tosiasiallista johtopaikkaa sen perusteella, että rahastoa hallinnoi suomalainen palveluntarjoaja.
Esityksen mukaan valtiovarainministeriö selvittää kahden vuoden siirtymäajan kuluessa pysyvään rahastopoikkeukseen Euroopan unionin valtiontukinäkökohdat. Valiokunta muistuttaa, että suomalaisiin rahastoihin verrattavat rahastot olisivat yleisestä verovelvollisuudesta huolimatta Suomessa verovapaita toimijoita. Valiokunta korostaa valtiovarainministeriön selvityksen merkitystä ja riittävän laaja-alaista arviointia, mikä ottaa huomioon veropohjan turvaamisen ohella sekä verotuksen että taloudellisen tehokkuuden tasapainoisella tavalla. Selvityksessä tulee huomioida kansainvälinen vertailu ja arvioida myös rahastopoikkeuksen tarpeellisuus ja mahdollisuus. Muilta osin valiokunnalla ei ole huomautettavaa.
Konserniin kuuluvat holdingyhtiöt
Valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on ehdotettu, että holdingyhtiöitä koskevaa laajennusta tulisi harkita uudelleen tai vaihtoehtoisesti se voitaisiin rajata koskemaan tilanteita, joissa on kysymys yksityishenkilön henkilökohtaisen omaisuuden hallinnasta holdingyhtiön välityksellä ja siten tilanteesta, jollaiseen esitetyllä sääntelyllä pyritään nimenomaisesti vaikuttamaan. Asiantuntijakuulemisessa ehdotettiin lisäksi, että myöskään konserneihin kuuluvien holdingyhtiöiden osalta konsernitason strategiset päätökset tai governance-tyyppinen konserniohjaus tai hallinnointi eivät olisi merkityksellisiä tosiasiallisen johtopaikan sijainnin arvioinnissa.
Valiokunta yhtyy asiantuntijakuulemisessa esitettyihin näkemyksiin siitä, että sääntelyn tarkoituksena ei ole saattaa kaikkia suomalaisten konsernien tytäryhtiöitä yleisen verovelvollisuuden piiriin Suomessa. Hallituksen esityksen perusteluissa on tuotu esille, että konsernitason strateginen päätöksenteko tai governance-tyyppinen konserniohjaus tai hallinnointi tai pelkkä emoyhtiön johtohenkilön hallitustyöskentely ei synnytä ulkomaiselle tytäryhtiölle tosiasiallista johtopaikkaa Suomeen. Sen sijaan konsernitilanteiden rajaamista kategorisesti kokonaan tosiasiallista johtopaikkaa koskevan sääntelyn ulkopuolelle holdingyhtiöiden osalta ei voida pitää kannatettavana tällaisen rajauksen mahdollistamien veronkiertomahdollisuuksien vuoksi. Sen sijaan, jos konserniin kuuluvaa holdingyhtiötä koskevassa päätöksenteossa on selvästi kyse konsernitason strategisen päätöksenteon tai governance-tyyppisen konserniohjauksen tai hallinnoinnin alaisuuteen kuuluvista päätöksistä, hallituksen esityksen perusteluissa otetun linjauksen mukaisesti tämänkaltaisten toimien ei tulisi olla merkityksellisiä tosiasiallisen johtopaikan sijaintia arvioitaessa.
Valiokunta kuitenkin korostaa, ettei holdingyhtiössä päätösvaltaa käyttävän omistajan ajoittainen matkustaminen ulkomaille estä tosiasiallisen johtopaikan muodostumista Suomeen. Kyse on aina tapauskohtaisesta kokonaisarvioinnista. Valiokunta muistuttaa, ettei yksittäinen seikka ratkaise tosiasiallista johtopaikkaa eikä asiassa voida antaa esimerkiksi merkitystä teknisten apuvälineiden käyttämiselle etäkokousta järjestettäessä.
Tosiasiallisen johtopaikan perusteella yleisesti verovelvollisen tuloverokohtelu
Valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on viitattu tuloverolain 9 §:n 9 momentin osalta siihen, että esityksessä olisi ollut tarkoituksenmukaista kuvailla laajemmin säännöksen soveltamisesta ulkomaiselle yhteisölle aiheutuvia velvoitteita sekä sitä, mihin kaikkialle verolainsäädäntöön ulkomaisen yhteisön muuttuminen Suomessa yleisesti verovelvolliseksi käytännössä vaikuttaa.
Valiokunta korostaa, että tuloverolain 9 §:n 9 momentti on lähinnä selventävä säännös, jonka tarkoituksena on selventää, että tosiasiallisen johtopaikan perusteella yleisesti verovelvolliseen ulkomaiseen yhteisöön soveltuvat vastaavat säännökset kuin kotimaisiin yhteisöihin. Tuloverolain 9 §:n 1 ja 8 momenttien muutoksella ulkomaiset yhteisöt ovat valiokunnan näkemyksen mukaan tosiasiallisen johtopaikan perusteella yleisesti verovelvollisia, ja niihin soveltuvat vastaavat säännökset kuin yleisesti verovelvollisiin kotimaisiin yhteisöihin. Tuloverotusta koskevassa lainsäädännössä käytetään termiä suomalainen yhteisö kotimaisen yhteisön synonyyminä.
Asiantuntijakuulemisessa on myös todettu, että on luontevaa, että silloin, kun ulkomaisesta yhteisöstä tulee Suomessa yleisesti verovelvollinen, sen tuloverotuksessa sovelletaan samoja säännöksiä kuin kotimaisen yhteisön verotuksessa tulolähdettä, tulojen veronalaisuutta ja menojen vähennyskelpoisuutta koskevien säännösten osalta. Tulolähteen osalta ulkomaisen yhteisön verottaminen eri tulolähteissä ratkaistaan samoilla periaatteilla kuin kotimaisten yhteisöjen osalta. Sen sijaan asiantuntijakuulemisessa on todettu, ettei ole perusteltua ulottaa säännöksen soveltamisalaa esityksen mukaisesti siihen, että tosiasiallisen johtopaikan perusteella yleisesti verovelvollisten ulkomaisten yhteisöjen rajoitetusti verovelvolliselle maksamat osingot, korot ja rojaltit olisivat tuloverolain 10 §:n nojalla Suomesta saatua tuloa ja että Suomi voisi siten periä niistä lähdeveroa.
Vero-oikeudellisena käsitteenä yleisellä verovelvollisuudella tarkoitetaan sitä, että yleisesti verovelvollisten on tulon perusteella suoritettava veroa sekä Suomesta että muista valtioista saaduista tuloista eli maailmanlaajuisista tuloistaan. Valiokunta ei pidä perusteltuna yhden, yleisen verovelvollisuuden kriteerit täyttävän joukon osalta rajata tiettyä elementtiä yleisestä verovelvollisuudesta verovelvollisuuden ulkopuolelle. Näin valiokunta puoltaa hallituksen esityksessä valittua mallia.
Kaksinkertaisen verotuksen poistaminen
Valiokunnan asiantuntijakuulemisessa on todettu, että verosopimuksettomassa tilanteessa tosiasiallista johtopaikkaa koskevan säännöksen soveltuminen ulkomaiseen tytäryhtiöön johtaisi riskiin kansainvälisestä moninkertaisesta verotuksesta, joka voisi jäädä lopullisesti poistamatta.
Valiokunta korostaa, että verosopimuksettomassa tilanteessa kaksinkertainen verotus poistetaan yleisten periaatteiden mukaisesti kansainvälisen kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta annetun lain eli niin sanotun menetelmälain nojalla.
Tosiasiallinen johtopaikka ja poikkeusolot
Asiantuntijakuulemisessa kiinnitettiin lopuksi huomiota myös siihen, että hallituksen esityksessä todettu linjaus lyhytaikaisesta tai tilapäisestä johtamisesta tulisi soveltua koronapandemian kaltaisissa poikkeusoloissa siten, että tämän tyyppisissä poikkeustilanteissa esimerkiksi yrityksen tosiasiallisen johdon siirtyminen poikkeuksellisten olosuhteiden vuoksi ei synnyttäisi tosiasiallista johtopaikkaa kyseiseen valtioon. Valiokunnan mukaan asianomaista kohtaa tulee tulkita OECD:n sihteeristön 3.4.2020 antamaan, verosopimusten tulkintaa covid-19-kriisin vaikutusten johdosta koskevaan analyysiin sisältyvien linjausten mukaisesti.
Seuranta
Valiokunta korostaa lopuksi esityksen vaikutusten seurantaa ja Verohallinnon ajantasaisen ja kattavan ohjeistuksen tärkeyttä. Esityksen tavoitteiden toteutumisen seurannassa olisi myös arvioitava erikseen ulkomaisen yhtiön kirjanpito- ja ilmoittamisvelvollisuuden toteutuminen tehokkaalla tavalla.